CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN CUARTA
CONSEJERO PONENTE: GERMÁN AYALA MANTILLA
REF: Radicación número: 2500023270001999036901 - 10733
FECHA: Bogotá, D.C., Veintiséis (26) de enero de dos mil uno (2001)
ACTOR: COMUNICACIÓN CELULAR S A-COMCEL
TEMA: APELACION SENTENCIA
Se decide el recurso de apelación interpuesto por la apoderada de la DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES- parte demandada, contra la sentencia de mayo 11 de 2000 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca en el contencioso de nulidad y restablecimiento del derecho incoado por la actora contra la actuación administrativa que determinó oficialmente el impuesto a las ventas correspondiente al tercer bimestre de 1995.
La sociedad COMUNICACIÓN CELULAR S A -COMCEL S.A., presentó el 25 de julio de 1995 declaración del impuesto a las ventas por el 3er. Bimestre de 1995, y corrección a la misma el 25 de octubre siguiente.
El 5 de mayo de 1997 la Administración de Impuestos Nacionales-Grandes Contribuyentes de Bogotá profirió auto de apertura de investigación, con el fin de que se adelantara la correspondiente verificación respecto de la citada declaración de ventas, y con base en el informe contenido en el acta de visita (fls. 28 y 29 cdo. antc.), expidió el requerimiento especial 0215 de julio 25 de 1997, según el cual se propone reclasificar del total de los ingresos declarados como excluidos, el valor de $1.677.489.705, gravándolos a la tarifa del 14%, ingresos que corresponden a la prestación del servicio de activación del equipo de telefonía móvil celular, sobre los cuales no se cobró el respectivo impuesto a las ventas, que asciende a la suma de $234.848.559, liquidando sobre el mismo sanción por inexactitud en cuantía de $375.758.000.
No habiendo encontrado la entidad fiscal satisfactoria la respuesta al requerimiento especial, expidió la liquidación de revisión 0092 de marzo 20 de 1998, confirmando la glosa allí y la sanción determinada.
La sociedad recurrió la liquidación oficial de revisión y esta fue confirmada mediante la resolución 900013 de marzo 25 de 1999.
Ante el Tribunal Administrativo de Cundinamarca solicitó la actora por conducto de apoderado, la nulidad de la liquidación de revisión y de la resolución que la confirmó, y que como consecuencia de lo anterior se declare en firme la liquidación privada, y al efecto expuso en resumen lo siguiente:
El servicio de telecomunicaciones es un género y el servicio telefónico es una sub especie dentro de tal género, de acuerdo con los artículos 2,27 y 28 del Decreto 1900 de 1990 que definen el servicio de telecomunicaciones.
De acuerdo con el objeto del contrato sobre telefonía móvil celular firmado entre el Ministerio de Comunicaciones y Comcel y el contenido de la resolución 615 de marzo 4 de 1998, según la cual el mismo Ministerio después de adelantar la correspondiente investigación administrativa llegó a la conclusión de que Comcel no ha prestado servicio alguno que no esté comprendido dentro del concepto de telefonía móvil celular, queda demostrado que el servicio prestado por Comcel es solo de telefonía móvil celular y que este es un servicio telefónico.
La activación es una operación desarrollada por la compañías de telefonía celular, cuyo objeto es insertar al usuario dentro de la respectiva red de telefonía celular, por tanto es parte integrante del servicio de telefonía celular, tal como se deduce de lo expuesto por la DIAN en los conceptos 36722 de mayo 2 de 1997 y 16488 de agosto 24 de 1988, ratificado este último por los conceptos 11974 de abril 19 de 1991 y 17974 de mayo 14 de 1993; así como de lo dispuesto en el artículo 1o. de la resolución No. 4 de octubre 28 de 1993 de la Comisión de Regulación de Telecomunicaciones, donde se determinan los cargos que pueden cobrar las compañías de telefonía móvil celular a los usuarios, a saber: por conexión o suscripción, por cargo básico periódico independiente del consumo, y por uso del servicio para llamadas salientes.
No se pretende sostener que la activación es un servicio excluido del IVA, lo que se afirma es que en el servicio telefónico la base gravable es especial, pues está conformada únicamente por el valor del cargo fijo y los impulsos, conforme el artículo 462 del Estatuto Tributario, antes de ser reformado por el artículo 55 de la Ley 488 de 1998; y como el servicio de telefonía móvil celular es un servicio telefónico y la activación es parte integrante de ese servicio, el valor de la activación no esta gravaba, porque la base gravable esta constituida únicamente por el valor del cargo fijo y los impulsos.
La Administración en el concepto 54219 de julio 4 de 1997 ha considerado que la venta de líneas telefónicas es un intangible, argumento que puede ser expuesto en defensa de la tesis de que la activación no es gravable con el IVA. Adicionalmente la cláusula 13 del acuerdo de Comcel con los usuarios establece la posibilidad de la cesión de la activación, y también cabe recordar la equivalencia entre "conexión" en el servicio de telefonía conmutada y "activación" en el caso de telefonía móvil celular a que se refiere el Ministerio de Comunicaciones en el oficio 1462 de julio 24 de 1998.
En el concepto 54219 de julio 4 de 1997 la DIAN sostiene que la conexión en el servicio de telefonía conmutada es un derecho intangible no gravado con el IVA y en concepto del Ministerio de Comunicaciones existe equivalencia entre conexión y activación, luego en aras del principio de igualdad y de la buena fe, así como la obligatoriedad de los conceptos de que trata el artículo 264 de la Ley 223 de 1995, sobre el cual se pronunció la Corte Constitucional en sentencia C-487 de septiembre 26 de 1996, se impone concluir que en la misma forma como no se grava la conexión en el servicio de telefonía conmutada, no se debe gravar la activación en el caso de la telefonía móvil celular.
Las razones expuestas sobre la naturaleza del servicio y la determinación de la base gravable, muestran la existencia de una diferencia de criterios entre la Administración y el contribuyente, razón por la cual no sería procedente la sanción por inexactitud.
La apoderada de la Nación se opuso a las pretensiones de la demanda, indicando en primer término que el servicio de activación de la telefonía móvil celular constituye un hecho gravado comprendido dentro del universo de servicios de las telecomunicaciones que no depende exclusivamente de la telefonía móvil celular, ya que conforme lo dispuesto en el artículo 2o. del Decreto 1900 de 1990; numeral 14. 26 del artículo 14 de la Ley 142 de 1992; artículo 1o. de la Ley 37 de 1993 y artículo 2o. del Decreto 741 de 1993, así como lo expresado por la DIAN en concepto 35977 de abril 29 de 1997, existen notables diferencias entre los servicios de telefonía fija y telefonía móvil celular.
Previa referencia a los antecedentes normativos del artículo 476 del Estatuto Tributario, concluyó que para efectos tributarios el legislador siempre ha distinguido entre el servicio telefónico y el servicio de telecomunicaciones, siendo este último gravado por no encontrarse exceptuado por la norma, y al no contemplarse base gravable especial para el mismo, la base gravable en la prestación del servicio de telecomunicaciones es la prevista en el artículo 447 ib., como quiera que la consagrada en el artículo 462 ib., es exclusiva para el servicio de telefonía fija, tal como lo precisó la DIAN en concepto 035977 de abril 24 de 1997.
Consideró que lo expresado por el Ministerio de Comunicaciones en la resolución 615 de marzo 4 de 1998 y el concepto 1462 de julio 24 del mismo año, no infieren ni contradicen lo expuesto por la Administración para efectos tributarios y que por el contrario el artículo 1o. de la resolución 4 de octubre 28 de 1993 de la Comisión de Regulación de Telecomunicaciones resalta que la conexión o suscripción es un servicio independiente del cargo básico periódico y el uso del servicio.
Mediante la sentencia apelada El Tribunal de instancia declaró la nulidad de los actos administrativos demandados y a título de restablecimiento del derecho en firme la liquidación privada presentada por la sociedad actora en relación con el tercer bimestre de 1995, decisión que fundamentó en las siguientes consideraciones:
Previa referencia a los cargos de la demanda, los argumentos de la oposición y el concepto del Ministerio Público, expresó el a quo: es preciso aclarar que del análisis al Contrato de Concesión sobre telefonía móvil celular, firmado entre el Ministerio de Comunicaciones y COMCEL y la resolución 615 de marzo 4 de 1998 del mismo Ministerio, se concluye que el servicio prestado por COMCEL es solo de telefonía móvil celular y que este es un servicio telefónico.
La discusión sobre si el servicio de telefonía es de telecomunicaciones, es irrelevante, porque según el concepto 1462 de julio 24 de 1998, del Ministerio de Comunicaciones, el servicio de activación de la telefonía móvil celular tiene la misma connotación de la fija. Por consiguiente, con base en el mismo y teniendo en cuenta que fue conocido y no objetado por la parte opositora, se concluye que la activación en la telefonía celular equivale a la conexión de el servicio telefónico fijo, y por ello resulta aplicable el artículo 462 del Estatuto Tributario, antes de ser modificado por el artículo 55 de la Ley 488 de 1998, esto es que la base gravable esta conformada por el cargo fijo y los impulsos, y en consecuencia no se debe tener en cuenta para este caso concreto, el articulo 447 ib., que establece la base general para liquidar el IVA.
La apoderada de la entidad demandada expuso como fundamentos del recurso de apelación interpuesto los siguientes:
Incurrió el Tribunal en error de apreciación de las pruebas, los hechos y las conclusiones jurídicas, con violación de los principios de idoneidad y valoración de las pruebas, el debido proceso, la lógica y el contenido, toda vez que dio inadecuado valor probatorio al concepto técnico 1462 de julio 24 de 1998 y equivocó su apreciación respecto de la oposición presentada al mismo por parte de la entidad demandada. Además porque no analiza la procedencia del impuesto a las ventas respecto a la prestación del servicio de activación, concluyendo erróneamente sobre la aplicación del artículo 462 del Estatuto Tributario atinente a la base gravable.
Dice el citado concepto que los servicios de telefonía móvil celular están catalogados como teleservicios y luego de definir en que consiste la conexión y la activación, afirma que tienen el mismo resultado y que son similares, pero no iguales, para concluir técnicamente que la activación tiene la misma connotación de la telefonía fija, pero en ninguna parte analizó si el servicio de activación era o no gravado con el IVA, para lo cual no tenía competencia.
La parte demandada si se opuso al referido concepto como consta en el memorial de contestación a la demanda, del que se resaltan las partes pertinentes.
Se reitera que el citado concepto no es prueba idónea para establecer si el servicio de activación se encuentra o no gravado, en cuanto no contiene un análisis jurídico al respecto.
La activación de telefonía celular es un servicio autónomo e dependiente de el de telecomunicaciones que consiste en insertar al usuario dentro de toda la red de telecomunicaciones, por lo que está comprendido dentro de la misma, y se ajusta a concepto de servicio de que trata la ley 6a. de 1992 y el Decreto Reglamentario 1372 en materia tributaria y se encuentra gravado, así como los intereses de su financiación, conforme el literal b) del artículo 420 y 477 del Estatuto Tributario.
La diferencia entre telecomunicaciones, telefonía pública básica conmutada, telefonía móvil celular, está consagrada en los artículos 21 del decreto 1900 de 1990, numeral 14.26 articulo 14 de la Ley 142 de 1994, 1o. de la Ley 37 de 1993, 2o. del Decreto 741 de 1993, donde se evidencia que uno es el teléfono fijo y otro el celular y ambos hacen parte del servicio de telecomunicaciones, conceptos que han debido ser analizados para apreciar la naturaleza de servicio de activación y el consecuente gravamen, en contraposición con lo afirmado por el a quo en el sentido de considerar irrelevante la discusión del tema.
Es contradictorio reconocer que según el contrato de concesión sobre telefonía móvil celular y la Resolución 615 de marzo 4 de 1998, el servicio es de telefonía móvil celular, y no obstante concluir que se debió aplicar la base gravable prevista en el artículo 420 del Estatuto Tributario para la telefonía pública domiciliaria, y no la consagrada en el artículo 447 ib., respecto a la base gravable del servicio de telecomunicaciones de activación cuando ésta no equivale a telefonía, con base en el concepto técnico antes aludido.
Conforme el artículo 170 del Código Contencioso Administrativo la sentencia debió analizar los hechos en que se funda, las pruebas, normas jurídicas pertinentes, argumentos de las partes, sinembargo no se pronunció sobre la naturaleza del servicio de activación, el hecho gravado, ni la procedencia o no de la sanción por inexactitud.
La parte actora reitera en esta oportunidad el argumento de la demanda, según el cual no puede decirse que el servicio de telefonía móvil celular es un servicio de telecomunicaciones y no un servicio telefónico, porque el servicio de telecomunicaciones es un género, dentro del cual está el servicio de teléfonos que a su turno, comprende la telefonía fija, la móvil y la móvil celular. Lo correcto es decir que el servicio de telefonía móvil celular es un servicio telefónico y que este pertenece al género de la comunicaciones, tal como se deduce del contenido de los artículos 2o.,27, y 28 del Decreto 1900 de 1990.
Considera erróneo afirmar que el artículo 462 del Estatuto Tributario antes de la reforma de la Ley 488 de 1998, solo es aplicable a telefonía fija y no a telefonía móvil celular, porque conforme el artículo 28 del Decreto 1900 de 1990 el servicio de teléfonos comprende la telefonía fija, la telefonía móvil y la telefonía móvil celular, por lo que no es aplicable la norma general sobre base gravable prevista en el artículo 447 ib.
Reitera igualmente los fundamentos de la demandada, en cuanto que la activación de los teléfonos celulares es parte integrante del servicio de telefonía celular; los conceptos emitidos por la DIAN respecto de la naturaleza de la conexión en el servicio telefónico; el carácter de derecho intangible de la activación de telefonía celular; y finalmente considera que las críticas formuladas al concepto emitido por el Ministerio de Comunicaciones no son acertadas, en cuanto se trata de un documento público, expedido por una autoridad técnica y administrativa para establecer la naturaleza de la activación en la telefonía celular, contiene una opinión imparcial, y tiene un contenido conceptual respecto al cual se ha limitado la demandada a decir que la activación y la conexión son parecidas pero no iguales.
La parte demandada considera que debe enfocarse la controversia distinguiendo los aspectos legales del tributo y los tratados en la Ley 37 de 1993, por la cual se regula la prestación del servicio de telefonía móvil celular, y al efecto precisa: el artículo 476 del Estatuto Tributario no incluye el servicio de telefonía móvil celular como excluido del gravamen, por lo que este esta gravado a la tarifa general del artículo 462 ib.
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 1o. de la Ley 37 de 1993, la Ley 142 de 1994, artículo 14, numeral 14.26, y el artículo 2o. del D.R. 741 la telefonía pública conmutada difiere de la telefonía móvil celular, no solo por los medios de comunicación del servicio, sino por su regulación.
Aclara que el punto de discusión no gira sobre si el servicio de activación de la telefonía móvil celular tiene la misma connotación de la telefonía, fija, sino si el fundamento de los actos administrativos demandados, tiene soporte legal en las normas tributarias vigentes para efectos del IVA del servicio calificado como telefonía móvil celular.
Estima que la sentencia recurrida debe ser confirmada, en cuanto es indudable, que de conformidad con el contrato de concesión celebrado entre el Ministerio de Comunicaciones y COMCEL, lo prestado es un servicio telefónico, para el cual la base gravable debe establecerse de acuerdo con el artículo 462 del Estatuto Tributario.
Agrega que las normas legales que cita la resolución demandada 90013 de marzo 25 de 1999, concretamente el artículo 14 numeral 14.26 de la Ley 37 de 1993, indican que la telefonía pública básica y la telefonía móvil celular son simplemente servicios públicos telefónicos, o empleando la expresión del artículo 462 del Estatuto Tributario, "de teléfonos", los que, a su vez, forman parte del servicio de "telecomunicaciones", por lo que se concluye que en la prestación de los servicios de "telefonía pública básica" y "telefonía móvil celular" la base gravable es la prevista en el artículo 462, siendo inaceptable el planteamiento según el cual, como el servicio de telefonía móvil celular forma parte del servicio de telecomunicaciones y este precepto no se refiere a este último, sus disposiciones no pueden aplicarse a aquel, por que la norma legal se refiere a "servicios de teléfonos" en general, sin hacer distinciones.
De acuerdo con los términos del recurso de apelación corresponde en la instancia decidir sobre la legalidad de los actos administrativos a través de los cuales se modificó la declaración del impuesto a las ventas presentada por la sociedad COMUNICACIÓN CELULAR COMCEL S.A., para el tercer bimestre de 1995, en el sentido de gravar a la tarifa general del 14% los ingresos percibidos por concepto de activación del servicio de telefonía móvil celular.
Se trata de establecer si la activación constituye un servicio independiente del de la prestación del servicio de telefonía móvil celular y por tanto gravado con el impuesto a las ventas tomando para el efecto la base gravable general prevista en el artículo 447 del Estatuto Tributario como dice la Administración, o si por el contrario, como lo ha sostenido la sociedad actora, la activación hace parte del servicio de telefonía móvil celular, para el cual la base gravable esta constituida por el cargo fijo más los impulsos, según el artículo 462 ib.
De acuerdo con los fundamentos expuestos en los actos demandados, que son reiterados con ocasión del recurso de apelación, los servicios de activación son distintos del de telefonía celular, según las definiciones contenidas en el artículo 14 numeral 14.26 de la Ley 142 de 1994, artículo 1o. de la Ley 37 de 1993, artículo 2o. del Decreto 741 de 1993, y artículo 2o. del Decreto 1900 de 1990, ya que el primero es un "servicio de telecomunicaciones" independiente del servicio de telefonía móvil celular, de tal suerte que a el corresponde la base gravable general señalada para la prestación de servicios, y no la especialmente establecida para el servicio de teléfonos.
Al respecto proceden las siguientes consideraciones:
Según el artículo 2o. del Decreto 1900 de 1990 "por el cual se reforman normas y estatutos que regulan las actividades y servicios de telecomunicaciones y afines", "se entiende por telecomunicación toda emisión, transmisión o recepción de señales, escritura, imágenes, signos, sonidos, datos o información de cualquier naturaleza, por hilo, radio, u otros sistemas ópticos o electromagnéticos.", y de acuerdo con el artículo 27 ib., "Los servicios de telecomunicaciones se clasifican, para efectos de este decreto, en básicos, de difusión, telepático y de valor agregado, auxiliares de ayuda y especiales."
El artículo 28 del mismo decreto dispone:
"Los servicios básicos comprenden los servicios portadores y los teleservicios.
Servicios portadores son aquellos que proporcionan la capacidad necesaria para la transmisión de señales entre dos o más puntos definidos de la red de telecomunicaciones. Estos comprenden los servicios que se hacen a través de redes conmutadas de circuitos o de paquetes y los que se hacen a través de redes no conmutadas. Forman parte de estos, entre otros, los servicios de arrendamiento de pares aislados y de circuitos dedicados.
Los teleservicios son aquellos que proporcionan en si mismos la capacidad completa para la comunicación entre usuarios, incluidas las funciones del equipo terminal. Forman parte de estos, entre otros, los servicios de telefonía tanto fija como móvil y movil-celular, la telegrafía y el telex".
Como se observa, los servicios de telefonía ya sea fija, móvil o móvil -celular, se consideran según la normatividad referenciada, como servicios básicos y estos a su vez comprenden no solo aquellos que proporcionan la capacidad necesaria para la transmisión de señales, sino también los que proporcionan en si mismos la capacidad completa para comunicación entre usuarios, incluidas las funciones del equipo terminal. Asimismo, constituyen los servicios básicos una clasificación de los servicios de telecomunicaciones, concepto que comprende cualquier forma de emisión, transmisión o recepción de sonidos, por hilo, radio, u otros sistemas electromagnéticos.
Ahora bien, el artículo 14, numeral 14.26 de la Ley 142 de 1994 "por la cual se establece el régimen de los servicios públicos domiciliarios y se dictan otras disposiciones" define el servicio público domiciliario de telefonía pública básica conmutada, como:
"… un servicio básico de telecomunicaciones, uno de cuyos objetos es la transmisión conmutada de voz a través de la red telefónica conmutada con acceso generalizado al público, en un mismo municipio. También se aplicara esta ley a la actividad complementaria de telefonía móvil rural y al servicio de larga distancia nacional e internacional".
Por su parte el artículo 1o. de la Ley 37 de 1993 "por la cual se regula la prestación del servicio de telefonía móvil celular, la celebración de contratos de sociedad y de asociación en el ámbito de las telecomunicaciones y se dictan otras disposiciones" define el servicio de telefonía móvil celular como:
"…un servicio público de telecomunicaciones, no domiciliario, de ámbito y cubrimiento nacional que proporciona en si mismo capacidad completa para la comunicación telefónica entre usuarios móviles y, a través de la interconexión con la red telefónica pública conmutada (RTPC), entre aquellos y usuarios fijos, haciendo uso de una red de telefonía móvil celular, en la que la parte del espectro radioeléctrico asignado constituye su elemento principal".
El Decreto 741 de 1993 "por el cual se reglamenta la telefonía móvil celular", señala en su artículo 4o.:
"El servicio de telefonía móvil celular técnicamente un servicio básico de telecomunicaciones, que proporcionan en si mismo capacidad completa, incluidas las funciones del equipo terminal, para la comunicación entre usuarios de la red de telefonía móvil celular, y a través de la interconexión con la red telefónica pública conmutada (RTPC), entre aquellos, y los usuarios de ésta, según las reglas establecidas en el capítulo V de este reglamento".
Las anteriores definiciones permiten concluir que desde el punto de vista técnico y jurídico los servicios de telefonía básica conmutada, así como los de telefonía celular y movil-celular se consideran servicios básicos, por lo que acorde con la definición que de los mismos consagra la misma ley, uno y otro tienen como característica esencial la de proporcionar en si mismos la capacidad completa para la comunicación entre usuarios, incluidas las funciones del equipo terminal, tal como lo señala el Ministerio de Comunicaciones en su concepto No. 1462 de julio 24 de 1998 (fl.67 cdo.pcpal.).
Según el citado concepto, la "conexión en telefonía fija", es similar a la "activación en telefonía móvil celular", pues desde el punto de vista técnico una y otra tienen la misma connotación, en cuanto que la primera se define como la "asociación de canales y otras unidades funcionales para obtener una comunicación entre dos o mas usuarios de una red de telecomunicaciones", y la segunda "hace referencia al hecho de que el abonado se le incluya y habilite en la central de conmutación móvil para cursar tráfico como usuario de la red de telefonía móvil celular", concepto que encuentra la Sala acorde con las definiciones legales de telefonía fija y móvil celular a que se ha hecho referencia.
De acuerdo con lo expuesto, puede concluirse que si bien la telefonía pública básica y la telefonía móvil celular, tienen regulaciones independientes y los procedimientos que en cada caso permiten proporcionar al usuario el servicio básico de telefonía completo, incluyendo las funciones del equipo terminal, difieren desde el punto de vista técnico, no por ello puede desconocerse que uno y otro son, simplemente servicios públicos de telefonía, que ambos se definen como servicios básicos y forman parte de los servicios de telecomunicaciones. De manera que cuando la ley para efectos del impuesto sobre las ventas se refiere a "servicio de teléfonos", se entiende que este concepto incluye tanto los servicios de telefonía pública básica como los de telefonía móvil celular, puesto que no hace la ley distinción alguna entre servicio de telefonía básica conmutada y servicio de telefonía móvil celular, tratandose de definir la base gravable.
En efecto, para la vigencia fiscal de que trata el presente proceso, la base gravable aplicable estaba prevista en el artículo 462 del Estatuto Tributario, según el cual "En el caso de los servicios de teléfonos la base gravable está constituida por el valor del cargo fijo y los impulsos", luego no era aplicable la prevista en el artículo 447 ib., ya que solo con la expedición de la Ley 488 de 1998, vino a establecerse en su artículo 55 que "La base gravable en el servicio telefónico es la general, contemplada en el artículo 447 del Estatuto Tributario".
Ahora bien el contrato de concesión para la prestación de servicio de telefonía móvil celular suscrito entre COMCEL y el Ministerio de Comunicaciones y la Resolución 615 de marzo 4 de 1998, por la cual se dio archivo a la investigación adelantada por el mismo Ministerio a COMCEL, en relación con la "prestación de los servicios adicionales de correo de voz y transmisión de facsímil y datos dentro de la banda" (fls. 52 a 65 cdo. ppal), confirman que en efecto el servicio prestado por la sociedad actora es el de telefonía móvil celular, y contrario a lo afirmado por la apoderada de la demandada no contradicen ni desvirtuan tales documentos el hecho ya establecido, esto es que el servicio objeto del gravamen es el de telefonía móvil celular y que al corresponde la base gravable establecida de manera específica para el mismo, así que no asiste razón a la demandada, cuando con base en ellos concluye, que la base gravable aplicable es la general establecida para la prestación de servicios en el artículo 447 del Estatuto Tributario.
Finalmente debe decirse que las objeciones formuladas al concepto del Ministerio de Comunicaciones por parte de la entidad demandada carecen de sustento válido, pues se limitan a afirmar que la "conexión" y la "activación" son conceptos similares pero no iguales, sin demostrar cuales son las diferencias técnicas o jurídicas, y en cuanto a que no contiene tal concepto un análisis jurídico sobre si el servicio de activación está o no gravado con el IVA, encuentra la Sala desarcetada tal objeción, pues está claro que se trata de un concepto eminentemente técnico y no jurídico, expedido con la entidad competente para el efecto, por lo que al margen del análisis jurídico relativo a la procedencia del gravámen su valoración con medio de prueba se sujeta a las reglas de la sana crítica, así que solo en la medida en que demuestre su inconsistencia, cabría desconocer el contenido del mismo.
En síntesis, no se ajustan los actos administrativos demandados a derecho, en cuanto desconocen que para los servicios de telefonía móvil celular, corresponde antes de la vigencia de la Ley 488 de 1998, la base gravable prevista en el artículo 442 del Estatuto Tributario, y como consecuencia de ello tampoco es procedente la sanción por inexactitud en ellos impuesta, puesto que no se configura en el sub examine ninguna de las conductas que para el efecto están consagradas en el artículo 647 del Estatuto Tributario, por lo que habrá de confirmar la Sala la sentencia recurrida.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.
CONFIRMASE la sentencia apelada.
Procédase a la devolución de las sumas consignadas para gastos ordinarios del proceso si a ello hubiere lugar.
DANIEL MANRIQUE GUZMAN
GERMAN AYALA MANTILLA
DELIO GOMEZ LEYVA
JUAN ANGEL PALACIO HINCAPIE
RAUL GIRALDO LONDOÑO
Secretario
