FIRMEZA DE LA DECLARACIÓN TRIBUTARIA – Objeto / FACULTAD DE FISCALIZACIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN DE IMPUESTOS – Término / VENCIMIENTO DEL TÉRMINO DE FISCALIZACIÓN DE LA ADMINISTRACIÓN DE IMPUESTOS – Efectos. Impide que la administración pueda ejercer válidamente la facultad de revisar las declaraciones tributarias privadas y también cierra la posibilidad al declarante para modificar o corregir el contenido de la declaración presentada / CORRECCIÓN VOLUNTARIA DE DECLARACIONES TRIBUTARIAS – Reglas / FACULTAD DE REVISIÓN SOBRE DECLARACIONES CORREGIDAS – Contabilización. Se cuenta a partir de la fecha de corrección o del vencimiento de los seis meses siguientes a la solicitud, según el caso /AMPLIACIÓN O PRÓRROGA DEL TÉRMINO PARA EJERCER LA FISCALIZACIÓN DE CORRECCIONES QUE AUMENTAN EL IMPUESTO A CARGO O DISMINUYEN EL SALDO A FAVOR – Improcedencia. No hay lugar a ella, porque la ley no contempla esa posibilidad / CORRECCIONES QUE DISMINUYEN EL IMPUESTO A CARGO O AUMENTAN EL SALDO A FAVOR – Procedimiento / AMPLIACIÓN O PRÓRROGA DEL TÉRMINO DE FISCALIZACIÓN DE LAS CORRECCIONES QUE DISMINUYEN EL IMPUESTO A CARGO O AUMENTAN EL SALDO A FAVOR – Procedencia. Es de dos años contados a partir de la corrección o del vencimiento del plazo para corregir / AMPLIACIÓN DEL TÉRMINO DE FISCALIZACIÓN DE CORRECCIONES QUE DISMINUYEN EL IMPUESTO A CARGO O AUMENTAN EL SALDO A FAVOR – Justificación / TÉRMINO DE CORRECCIÓN DE DECLARACIONES TRIBUTARIAS – Sujeción a la firmeza de la declaración principal. El contribuyente puede corregir la declaración más de una vez, siempre que lo haga dentro del término de firmeza de la declaración principal o inicial / FIRMEZA DE DECLARACIONES TRIBUTARIAS – Efectos / CORECCIÓN DE DECLARACIÓN TRIBUTARIA EN FIRME – Ineficacia. Una vez en firme, la declaración se torna en indiscutible para la administración y para el contribuyente
La firmeza de la declaración tributaria es una garantía a favor del contribuyente, en cuanto impide a la administración ejercer la facultad de fiscalización para controvertir la obligación tributaria declarada, después de transcurrido el término legalmente previsto. El artículo 714 del ET establece un término máximo para que la autoridad tributaria pueda ejercer válidamente la facultad de revisar las declaraciones privadas. Pero el vencimiento de dicho plazo no solo afecta a la administración tributaria, sino también cierra la posibilidad al declarante para modificar o corregir el contenido de la declaración presentada. De acuerdo con esa norma, por regla general, las declaraciones tributarias privadas adquieren firmeza si en los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar o de la fecha de presentación extemporánea no se ha notificado el requerimiento especial al contribuyente o agente retenedor.- Ahora bien, de conformidad con los artículos 588 y 589 del ET, los contribuyentes pueden enmendar o corregir voluntariamente los errores cometidos en las declaraciones privadas. El artículo 588 del ET, en cuanto a las correcciones voluntarias por el contribuyente, fija dos reglas: Si la corrección aumenta el impuesto a pagar o disminuye el saldo a favor, puede efectuarse en los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar y antes de la notificación del requerimiento especial. Si disminuyen el valor a pagar o aumentan el saldo a favor, puede hacerse en el año siguiente al vencimiento del término para presentar la declaración. En esos casos, la administración cuenta con seis meses para dictar la liquidación oficial de corrección y, si no la expide en ese término, el proyecto de corrección presentado por el contribuyente sustituirá la declaración inicial, sin perjuicio de la facultad de revisión de la Administración, «la cual se contará a partir de la fecha de corrección o del vencimiento de los seis meses siguientes a la solicitud, según el caso». Como puede verse, la regulación del procedimiento de corrección varía según se trate del aumento o la disminución de la carga tributaria. Tratándose de las modificaciones que aumentan el impuesto a cargo o disminuyen el saldo a favor, el Legislador prevé su realización de manera directa por parte del contribuyente. La corrección que en ese sentido se hace no amplía o prorroga el plazo para ejercer la facultad de fiscalización, comoquiera que la Ley no contempla esa posibilidad. Ambas características se derivan de la naturaleza de la corrección en estos casos: no supone afectación al erario, y en esa medida, no requiere autorización de la administración, ni se amplía el término de fiscalización. Por el contrario, las correcciones que tienen por finalidad disminuir el impuesto o aumentar el saldo a favor sí requieren autorización expresa de la administración, y aceptada la liquidación de corrección presentada por el contribuyente, bien por manifestación expresa de la administración o por expiración del plazo que fija la norma, la administración tiene un nuevo término para ejercer la potestad de revisión, que es de dos años contados a partir de la corrección o el vencimiento del plazo pues así expresamente lo prevé el E.T. Todo, porque la modificación en esos casos sí implica una disminución de los dineros recaudados, lo que explica el hecho de que el Legislador dé a este tipo de correcciones un trato más riguroso, y amplíe el término de fiscalización. Se trata, entonces, de la ampliación del término de fiscalización, como claramente lo precisa el artículo 589 del E.T, de manera que no se afecta el plazo para que el contribuyente modifique sus declaraciones, que solo queda supeditado a la firmeza del denuncio tributario “principal”- dos años a partir de la expiración del plazo para declarar-. En ese orden de ideas los contribuyentes pueden realizar más de una corrección, siempre que las mismas tengan lugar dentro del plazo de firmeza de la declaración inicial. Una interpretación contraria desconocería el principio de seguridad jurídica, pues permitiría que cada corrección ampliara el término de firmeza, lo que dejaría el término de firmeza al arbitrio del contribuyente y daría lugar a una eventual cadena indefinida de correcciones. - Por eso, la Sala ha señalado que si bien el legislador aceptó la posibilidad de que se hiciera corrección a la declaración inicial o a la última corrección presentada, dicha facultad encuentra su límite en el término de firmeza de la declaración privada, pues una vez ocurre, la misma se vuelve incontrovertible e inmodificable y las variaciones posteriores no generan efecto legal alguno. No puede perderse de vista que el artículo 714 del Estatuto Tributario no condicionó la firmeza de la declaración privada al hecho de que se presentara una corrección o una solicitud de corrección, en los términos establecidos en los artículos 588 y 589 ibídem. De manera que, el término de firmeza de la declaración privada prima sobre los plazos de corrección concedidos en los artículos 588 y 589 del Estatuto Tributario, en virtud del principio de seguridad jurídica. Así pues, al ocurrir la firmeza de la declaración, esta-se repite-, se vuelve indiscutible por la Administración Tributaria y por el contribuyente.
FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 588 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 589 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 714
NOTA DE RELATORÍA: Sobre la firmeza de las declaraciones tributarias y la ineficacia de las variaciones o correcciones efectuadas con posterioridad a la firmeza se reiteran las sentencias de la Sección Cuarta del Consejo de Estado de 1 de agosto de 2013, radicado 23001-23-31-000-2006-01066-02(18571), C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas y de 29 de mayo de 2014, radicado 13001-23-31-000-2003-01375-01(19051), C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez
CORRECCIÓN DE DECLARACIONES TRIBUTARIAS – Sujeción al término de firmeza de la declaración inicial / SOLICITUD DE CORRECCIÓN DE DECLARACIÓN TRIBUTARIA EN FIRME – Ineficacia. No produce efecto alguno frente a la declaración ni la solicitud de corrección presentada extemporáneamente ni el pronunciamiento ficto o expreso de la administración sobre la misma / SILENCIO ADMINSTRATIVO – Objeto / SILENCIO ADMINISTRATIVO POSITIVO – Naturaleza jurídica. Es un castigo a la inactividad de la administración / SILENCIO ADMINISTRATIVO POSITIVO – Requisitos. Su configuración está sujeta a que la petición o la solicitud que la origina sea oportuna y a que cumpla las formalidades legales para el caso particular / SILENCIO ADMINISTRATIVO POSITIVO – No sometimiento a la verificación de la procedencia del derecho sustancial pretendido
[D]e acuerdo con la interpretación que se ha hecho de las facultades de corrección conferidas por los artículos 588 y 589 del E.T., de las que se dio cuenta previamente, la posibilidad de presentar correcciones está supeditada al término de firmeza de la declaración inicial. En esa medida, es claro que si el plazo para presentar la declaración correspondiente al año gravable 2006 vencía el 30 de abril de 2007, aquella quedaba en firme el 30 de abril de 2009. Por eso, la primera corrección, que aumentó el impuesto a cargo, y que tuvo lugar el 30 de abril de 2009, fue oportuna. No ocurre lo mismo con la solicitud de corrección que tuvo como finalidad la disminución del gravamen, toda vez que esta fue presentada en fecha posterior (29 de octubre de 2009) a la de firmeza, esto es, cuando ya no podía ser modificada por la contribuyente o la administración. Por lo que, ni la solicitud de corrección que hizo la demandante, ni el pronunciamiento de la administración (bien sea ficto o expreso) tienen la virtualidad de variar su condición. En otras palabras, no surten efecto alguno en la declaración. En ese orden, es necesario concluir que la solicitud de corrección rechazada en los actos cuestionados fue extemporánea, y en esa medida, no hay lugar a su variación en sede administrativa ni judicial. Tal situación no varía por la extemporaneidad del acto que rechazó la solicitud, pues en relación con el año gravable 2006, la petición, también extemporánea, no da lugar a la ocurrencia del silencio administrativo positivo. Al respecto es necesario precisar, que la figura del silencio administrativo es una manifestación del principio de seguridad jurídica, que tiene por finalidad dar certeza al administrado acerca de la situación jurídica que ha puesto a consideración de la administración, cuando esta última no define o se pronuncia sobre lo pedido, o lo hace por fuera del término de ley. Tal certeza puede ser estimatoria o desestimatoria de sus pretensiones. En el primer evento, para poder hacer uso del derecho o prerrogativa concedida, y en el segundo caso, para cuestionar la negativa de la administración mediante el ejercicio de los recursos de ley.- En esa medida, el silencio administrativo positivo es un “castigo” a la inactividad de la administración. No obstante, su configuración está sujeta a que la petición o solicitud que la origina, sea oportuna y cumpla con las formalidades que la ley establezca para el caso particular. De lo contrario, se obligaría a la administración a dar respuesta oportuna a solicitudes incompletas, extemporáneas, o que carezcan de los requisitos mínimos que el legislador ha previsto para que sean objeto de estudio por parte del Estado. Así las cosas, el presupuesto que da lugar al silencio administrativo positivo es la inobservancia de un plazo legal para el ejercicio de la facultad administrativa. Pero naturalmente que, por razones de buena fe y seguridad jurídica, también es indispensable para su procedencia que la solicitud se haga en el plazo dispuesto por el ordenamiento jurídico para ello. Eso explica que las disposiciones que otorgan plazos preclusivos a la administración para el ejercicio de una facultad, precisen que estos se cuentan siempre que la petición o recurso se haya presentado en debida forma. Aquí es necesario hacer una precisión. La oportunidad de la solicitud es un aspecto ajeno a la procedencia sustancial del derecho solicitado en la misma, luego, lo dicho en los párrafos que anteceden no desconoce el hecho de que la configuración del silencio administrativo positivo es una cuestión que no está sometida a la verificación de la procedencia del derecho sustancial pretendido. Eso explica que, por la naturaleza del acto ficto, tal decisión puede ser objeto de un juicio de legalidad o de la figura de la revocatoria, si se cumplen las condiciones para ello. Por lo tanto, para la Sala es claro que la declaración tributaria del año gravable 2006 había adquirido firmeza, luego, cualquier solicitud o pronunciamiento posterior en relación con aquella carece de efecto alguno. En otras palabras, no puede hablarse de la existencia de silencio administrativo positivo, pues ni la petición, ni la decisión que sobre ella recae, tienen la virtualidad de alterar la firmeza de la declaración. Además, se trata de una petición extemporánea, que por lo tanto, no produce los mismos efectos de aquellas presentadas dentro del término de ley; vg el beneficio del silencio administrativo positivo.
FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 588 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 589
CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN CUARTA
Consejero ponente: JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ
Bogotá D.C., doce (12) de abril de dos mil dieciocho (2018)
Radicación número: 76001-23-31-000-2011-00475-01(21987)
Actor: GOODYEAR DE COLOMBIA S.A.
Demandado: MUNICIPIO DE YUMBO
SENTENCIA SEGUNDA INSTANCIA
Procede la Sección a decidir el recurso de apelación (parcial) interpuesto por la parte demandante, contra la sentencia del 27 de enero de 2015, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, que accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda, así:
“PRIMERO. DECLÁRASE la nulidad parcial de la Resolución No. 0093 del 9 de julio 2010, por medio de la cual se declara improcedente la solicitud de corrección presentada por GOODYEAR DE COLOMBIA S.A. para los años 2007 y 2008 y, la nulidad parcial de la Resolución del 7 de Diciembre de 2010 que resuelve el recurso de reconsideración respecto a la solicitud de corrección para los años 2007 y 2008, de conformidad con lo expuesto.
SEGUNDO: A título de restablecimiento se DECLARA que la demandante no está obligada al pago del impuesto de alumbrado público por los años gravables 2007 y 2008, en cuantía de $149.755.000 y 117.876.000, respectivamente. En el evento en que la demandada haya realizado dichos pagos, la DIAN está obligada a su devolución o compensación mas los intereses correspondientes en los términos del Estatuto Tributario, de conformidad con lo expuesto.
TERCERO. Se DECLARA que el proyecto de corrección de las declaraciones de Industria y Comercio presentado por la sociedad GOODYEAR DE COLOMBIA S.A. para los años 2007 y 2008 adquirieron firmeza, conforme lo expuesto.
CUARTO. NIÉGANSE las demás pretensiones de la demanda.”
ANTECEDENTES
- Hechos
- Pretensiones
- Normas violadas y concepto de la violación
- Oposición
1.1.-El 30 de abril de 2007, 2008 y 2009, la sociedad Goodyear S.A. presentó las declaraciones de Ica y Alumbrado Público correspondientes a los años gravables 2006, 2007 y 2008, respectivamente.
1.2.- El 30 de abril de 2009 presentó corrección de las declaraciones de los años gravables 2006 y 2007, aumentando el valor a pagar.
1.3.- Posteriormente (29 de octubre de 2009) presentó proyecto de corrección respecto de las declaraciones de los años gravables 2006, 2007 y 2008.
1.4.- La Secretaría de Hacienda del Municipio de Yumbo (Valle del Cauca) rechazó los proyectos de corrección de los años 2006 y 2007, porque consideró que estos eran extemporáneos. En el mismo acto (Resolución 0093 de julio 9 de 2010), la administración aceptó la corrección referida al año gravable 2008.
1.5.- La decisión fue reiterada en resolución sin número, de diciembre 7 de 2010, que resolvió en forma desfavorable el recurso de reconsideración interpuesto contra la anterior.
Las pretensiones de la demanda son las siguientes:
“A. Que se declare la nulidad total de la actuación administrativa integrada por los siguientes actos administrativos:
1. La Resolución No. 0093 del 9 de julio de 2010, por la cual se rechaza un proyecto de corrección a la declaración del impuesto de industria y comercio y Alumbrado Público por los años gravables 2006 y 2007, proferida por el Municipio de Yumbo y
2. La Resolución del 7 de diciembre de 2010 por medio del cual se resuelve el Recurso de Reconsideración interpuesto contra el acto administrativo determinado en el numeral anterior.
(…)
B. Que como consecuencia de lo anterior se restablezca el derecho de GOODYEAR en los siguientes términos:
1. Aceptando el proyecto de corrección presentado por GOODYEAR para la declaración del ICA y Alumbrado Público por los años gravables 2006 y 2007 y, en aras de economía procesal, reconociendo los efectos que de ello resultan, a saber:
a. Reconociendo que para la fecha en que se produzca el fallo, el proyecto de corrección habrá reemplazado la declaración inicial, y habrá adquirido firmeza.
b. Ordenando la devolución del impuesto al Alumbrado Público pagado en forma indebida por la Compañía en cuantía de $158.625.000 por el año gravable 2006, $149.755.000 por el año gravable 2007 y $117.876.000, para un total de $426.256.000, más los intereses de mora que correspondan.
2. Declarando que no son de cargo de la Compañía las costas en que hubieren incurrido las Autoridades del Municipio de Yumbo con relación a la actuación administrativa demandada, ni las de este proceso”.
Para la demandante, los actos administrativos demandados vulneran las siguientes normas:
Artículos 29, 95-9, 209 inc. 1) y 363 de la Constitución Política.
Artículos 2, 3 y 35 del Código Contencioso Administrativo.
Artículo 589 del Estatuto Tributario Nacional.
Artículos 138 y 139 del Acuerdo 016 de 2004.
En el concepto de la violación indicó, en síntesis:
3.1.- Configuración del silencio administrativo positivo en relación con el acto que rechazó la corrección la declaración de los años gravables 2006 y 2007
La Resolución No. 0093 del 9 de julio de 2010 fue notificada por fuera del término de seis (6) meses que confiere el artículo 139 del Acuerdo 016 de 2004 (Estatuto Tributario del Municipio de Yumbo), en concordancia con el artículo 589 del E.T., de manera que el proyecto de corrección presentado por la actora se entiende aceptado y sustituye la corrección anterior.
Eso es así, porque la compañía presentó el proyecto de corrección el 29 de octubre de 2009, luego, la administración tenía hasta el 29 de abril de 2010 para pronunciarse, y sin embargo, esta dio respuesta el 9 de julio del mismo año, cuando profirió la Resolución No. 0093.
3.2.-El proyecto de corrección fue rechazado por razones de fondo, pese a que la facultad de la administración en esa materia se limita a revisar aspectos formales
El ente demandado alegó como causal de rechazo, la firmeza de las declaraciones de los años gravables 2006 y 2007. Este aspecto-afirma la actora-, es un asunto sustancial, que tiene que ver con la procedencia del derecho y que, por lo tanto, es ajeno al trámite de corrección comoquiera que este es de tipo formal.
Así las cosas, la actora cumplió con los requisitos de forma, tales como la presentación oportuna de la solicitud ante la autoridad competente, y el proyecto de corrección junto a la petición.
De ahí que también existe indebida motivación, en la medida en que los actos se fundaron en argumentos que no eran aplicables a la situación concreta.
3.3.- El demandante no debía pagar Alumbrado Público por los años gravables 2006 y 2007
Todo, porque el Estatuto Tributario del Municipio de Yumbo no precisa cuáles son los elementos que configuran el gravamen, de manera que su cobro vulnera el principio de legalidad tributaria.
En efecto, la disposición local señala que el impuesto de Alumbrado Público se causa por ser contribuyente de ICA, aspecto que no guarda relación alguna con el tributo.
El ente demandado compareció al proceso y se opuso a las pretensiones de la demanda. Para el efecto, sostuvo:
4.1.- Aunque es cierto que la resolución demandada se profirió por fuera del término de ley, no lo es menos que esa situación no le otorga derechos a la actora, porque la solicitud de corrección fue presentada cuando las declaraciones ya habían adquirido firmeza y, por lo tanto, eran inmodificables.
El Estatuto Tributario Municipal vigente para la fecha de los hechos señalaba que el término para solicitar las correcciones que tenían por finalidad disminuir el impuesto a cargo o aumentar el saldo a favor, era de seis meses, contados a partir de la fecha de vencimiento para declarar.
Siendo así las cosas, las declaraciones de los años gravables 2006 y 2007 podían ser objeto de la solicitud de corrección para disminuir el impuesto a cargo, hasta el 30 de octubre de los años 2007 y 2008; comoquiera que el plazo para presentar las declaraciones finalizaba el 30 de abril de las vigencias fiscales 2007 y 2008, respectivamente.
4.2.- Lo anterior, para significar que por tratarse de declaraciones en firme, el pronunciamiento de la administración no surte los efectos pretendidos por la actora, esto es, no revive la posibilidad de discutirlas.
4.3.- El rechazo de la corrección no se dio por razones de fondo. Por el contrario, la administración fue clara al precisar que aquella obedeció al incumplimiento del requisito de oportunidad, comoquiera que la solicitud versaba sobre declaraciones que se encontraban en firme.
4.4.- El impuesto de Alumbrado Público liquidado en las declaraciones privadas, y que se pretendió disminuir con la solicitud de corrección sí es procedente, toda vez que la Corte Constitucional declaró la exequibilidad de la norma que creó el gravamen (sentencia C-504 de 2002), y el Consejo de Estado se ha pronunciado a favor de la legalidad del mismo.
Además, el Acuerdo 017 de 2006 del Concejo Municipal de Yumbo, que regula el impuesto de Alumbrado Público, establece con claridad que el hecho generador de este es “ser usuario del servicio de Alumbrado Público”, de manera que no se trata de un aspecto indefinido.
5.- Sentencia apelada
5.1.- El Tribunal Administrativo del Valle del Cauca declaró la nulidad parcial de los actos demandados, en cuanto rechazaron la solicitud de corrección en relación con los años gravables 2007 y 2008, porque concluyó que estos fueron proferidos por fuera del término de seis meses conferidos por la ley para el efecto.
Precisó, que en relación con tales años gravables la solicitud de corrección fue oportuna, porque las declaraciones correspondientes aún no estaban en firme. Así, como la administración no se pronunció en el tiempo de ley acerca de la petición, perdió competencia para oponerse al proyecto de corrección.
5.2.- Frente al año gravable 2006 advirtió, que al momento de presentar el proyecto de corrección la declaración ya había adquirido firmeza, y por lo tanto, no podía ser objeto de pronunciamiento alguno. De ahí que negara las pretensiones de la demanda en lo atinente a ese año gravable.
6. Recurso de apelación
6.1.- Inconforme con la decisión de primera instancia, el demandante interpuso recurso de apelación frente a la negativa del a quo de declarar la ilegalidad de los actos demandados en lo que atañe al año gravable 2006.
Según el apelante, el Tribunal no tuvo en cuenta que de acuerdo con el artículo 139 del Estatuto Tributario del Municipio de Yumbo y el inciso 4 del artículo 589 del Estatuto Tributario Nacional, que en iguales términos disponen “la oportunidad para presentar la solicitud se contará desde la fecha de presentación, cuando se trate de una declaración de corrección”, sin lugar a equívocos el proyecto de corrección fue oportuno.
De manera que, si la declaración correspondiente al año gravable 2006 fue corregida el 30 de abril de 2009, es desde esa fecha que debe computarse el plazo de seis meses para presentar la corrección establecido en la norma municipal. Habida cuenta de que la solicitud fue presentada el 29 de octubre de 2009, es claro que esta fue oportuna.
En ese sentido, el a quo dio un alcance errado a la norma, pues esta, así como el artículo 589 del E.T., no prevén que el término de firmeza inicial sea el que determine la posibilidad de solicitar la corrección de las declaraciones privadas.
6.2.- De otra parte, no es cierto, como se afirmó en la sentencia apelada, que el juez contencioso no pueda declarar la ocurrencia del silencio administrativo positivo, comoquiera que el contribuyente puede optar por solicitar al juez la nulidad del acto ficto.
6.3.- Finalmente solicitó que la sentencia de segunda instancia modificara los términos en que fue proferida la orden de restablecimiento del derech, toda vez que esta desconoce el hecho de que en el proceso se acreditó la realización del pago de los valores objeto de discusión. Además, porque la decisión estuvo dirigida a la DIAN, pese a que el ente demandado es el Municipio de Yumbo.
7.- Alegatos de conclusión en segunda instancia
La demandante presentó escrito de conclusión, en el que reiteró lo dicho en la demanda y el recurso de apelación.
El demandado no presentó alegatos de conclusión.
8.- Concepto del Ministerio Público
El Ministerio Público no rindió concepto en este proceso.
CONSIDERACIONES
1.- Problema jurídico
1.1.-En los términos del recurso de apelación y la sentencia apelada, y de acuerdo con el marco de competencia del juez de segunda instancia, le corresponde a la Sala determinar si los actos demandados, en lo que respecta al año gravable 2006, son o no ajustados a derecho.
Para el efecto, la Sala debe determinar si en relación con dicho año gravable, la solicitud de corrección presentada por la actora fue oportuna, así como los efectos que sobre la misma tiene la oportunidad del pronunciamiento de la administración.
1.2.- Recuérdese que, ese aspecto-la extemporaneidad de la Resolución No. 0093 de 2010- no es objeto de discusión. De manera que el debate radica en establecer, si la pérdida de la competencia para pronunciarse conduce a la nulidad del acto cuestionado en lo que respecta al año gravable 2006, para lo cual es necesario determinar, en primer lugar, si la declaración de ese periodo se encuentra o no en firme.
2.-De la corrección de las declaraciones tributarias y su firmeza
2.1.- La firmeza de la declaración tributaria es una garantía a favor del contribuyente, en cuanto impide a la administración ejercer la facultad de fiscalización para controvertir la obligación tributaria declarada, después de transcurrido el término legalmente previsto.
El artículo 714 del ET establece un término máximo para que la autoridad tributaria pueda ejercer válidamente la facultad de revisar las declaraciones privadas. Pero el vencimiento de dicho plazo no solo afecta a la administración tributaria, sino también cierra la posibilidad al declarante para modificar o corregir el contenido de la declaración presentada.
De acuerdo con esa norma, por regla general, las declaraciones tributarias privadas adquieren firmeza si en los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar o de la fecha de presentación extemporánea no se ha notificado el requerimiento especial al contribuyente o agente retenedor.
2.2.- Ahora bien, de conformidad con los artículos 588 y 589 del ET, los contribuyentes pueden enmendar o corregir voluntariamente los errores cometidos en las declaraciones privadas.
El artículo 588 del ET, en cuanto a las correcciones voluntarias por el contribuyente, fija dos reglas:
Si la corrección aumenta el impuesto a pagar o disminuye el saldo a favor, puede efectuarse en los dos años siguientes al vencimiento del plazo para declarar y antes de la notificación del requerimiento especial.
Si disminuyen el valor a pagar o aumentan el saldo a favor, puede hacerse en el año siguiente al vencimiento del término para presentar la declaración.
En esos casos, la administración cuenta con seis meses para dictar la liquidación oficial de corrección y, si no la expide en ese término, el proyecto de corrección presentado por el contribuyente sustituirá la declaración inicial, sin perjuicio de la facultad de revisión de la Administración, «la cual se contará a partir de la fecha de corrección o del vencimiento de los seis meses siguientes a la solicitud, según el caso».
2.3.- Como puede verse, la regulación del procedimiento de corrección varía según se trate del aumento o la disminución de la carga tributaria.
Tratándose de las modificaciones que aumentan el impuesto a cargo o disminuyen el saldo a favor, el Legislador prevé su realización de manera directa por parte del contribuyente. La corrección que en ese sentido se hace no amplía o prorroga el plazo para ejercer la facultad de fiscalización, comoquiera que la Ley no contempla esa posibilidad.
Ambas características se derivan de la naturaleza de la corrección en estos casos: no supone afectación al erario, y en esa medida, no requiere autorización de la administración, ni se amplía el término de fiscalización.
Por el contrario, las correcciones que tienen por finalidad disminuir el impuesto o aumentar el saldo a favor sí requieren autorización expresa de la administración, y aceptada la liquidación de corrección presentada por el contribuyente, bien por manifestación expresa de la administración o por expiración del plazo que fija la norma, la administración tiene un nuevo término para ejercer la potestad de revisión, que es de dos años contados a partir de la corrección o el vencimiento del plazo pues así expresamente lo prevé el E.T.
Todo, porque la modificación en esos casos sí implica una disminución de los dineros recaudados, lo que explica el hecho de que el Legislador dé a este tipo de correcciones un trato más riguroso, y amplíe el término de fiscalización.
2.4.- Se trata, entonces, de la ampliación del término de fiscalización, como claramente lo precisa el artículo 589 del E.T, de manera que no se afecta el plazo para que el contribuyente modifique sus declaraciones, que solo queda supeditado a la firmeza del denuncio tributario “principal”- dos años a partir de la expiración del plazo para declarar-.
En ese orden de ideas los contribuyentes pueden realizar más de una corrección, siempre que las mismas tengan lugar dentro del plazo de firmeza de la declaración inicial.
Una interpretación contraria desconocería el principio de seguridad jurídica, pues permitiría que cada corrección ampliara el término de firmeza, lo que dejaría el término de firmeza al arbitrio del contribuyente y daría lugar a una eventual cadena indefinida de correcciones.
2.5.- Por eso, la Sala ha señalad
que si bien el legislador aceptó la posibilidad de que se hiciera corrección a la declaración inicial o a la última corrección presentada, dicha facultad encuentra su límite en el término de firmeza de la declaración privada, pues una vez ocurre, la misma se vuelve incontrovertible e inmodificable y las variaciones posteriores no generan efecto legal alguno.
No puede perderse de vista que el artículo 714 del Estatuto Tributario no condicionó la firmeza de la declaración privada al hecho de que se presentara una corrección o una solicitud de corrección, en los términos establecidos en los artículos 588 y 589 ibídem.
De manera que, el término de firmeza de la declaración privada prima sobre los plazos de corrección concedidos en los artículos 588 y 589 del Estatuto Tributario, en virtud del principio de seguridad jurídica. Así pues, al ocurrir la firmeza de la declaración, esta-se repite-, se vuelve indiscutible por la Administración Tributaria y por el contribuyente.
3.- Caso concreto. De los efectos de la extemporaneidad del acto demandado en relación con la declaración del año gravable 2006
3.1.- De acuerdo con las consideraciones expuestas en el punto 2) de esta providencia, es claro que una vez las declaraciones tributarias adquieren firmeza, estas son inmodificables para la administración y el contribuyente.
De ahí que, las solicitudes que sobre las mismas se hagan, o los actos que la administración profiera en relación con estas, no produzcan efecto alguno, pues no tienen la virtualidad de modificar su estatus.
3.2.- En el caso concreto se discute la procedencia de la solicitud de corrección presentada por la actora en relación con la declaración de Ica y Alumbrado Público del año gravable 2006, comoquiera que según el apelante, la petición fue oportuna.
Eso es así, porque el término de firmeza debe computarse desde el 30 de abril de 2009, fecha en la que la actora realizó una corrección a la declaración inicial, y no desde esta última.
3.3.- Para la Sala, de acuerdo con la interpretación que se ha hecho de las facultades de corrección conferidas por los artículos 588 y 589 del E.T., de las que se dio cuenta previamente, la posibilidad de presentar correcciones está supeditada al término de firmeza de la declaración inicial.
En esa medida, es claro que si el plazo para presentar la declaración correspondiente al año gravable 2006 vencía el 30 de abril de 2007, aquella quedaba en firme el 30 de abril de 2009. Por eso, la primera corrección, que aumentó el impuesto a cargo, y que tuvo lugar el 30 de abril de 2009, fue oportuna.
No ocurre lo mismo con la solicitud de corrección que tuvo como finalidad la disminución del gravamen, toda vez que esta fue presentada en fecha posterior (29 de octubre de 2009) a la de firmeza, esto es, cuando ya no podía ser modificada por la contribuyente o la administración.
Por lo que, ni la solicitud de corrección que hizo la demandante, ni el pronunciamiento de la administración (bien sea ficto o expreso) tienen la virtualidad de variar su condición. En otras palabras, no surten efecto alguno en la declaración.
En ese orden, es necesario concluir que la solicitud de corrección rechazada en los actos cuestionados fue extemporánea, y en esa medida, no hay lugar a su variación en sede administrativa ni judicial.
3.4.- Tal situación no varía por la extemporaneidad del acto que rechazó la solicitud, pues en relación con el año gravable 2006, la petición, también extemporánea, no da lugar a la ocurrencia del silencio administrativo positivo.
3.5.- Al respecto es necesario precisar, que la figura del silencio administrativo es una manifestación del principio de seguridad jurídica, que tiene por finalidad dar certeza al administrado acerca de la situación jurídica que ha puesto a consideración de la administración, cuando esta última no define o se pronuncia sobre lo pedido, o lo hace por fuera del término de ley.
Tal certeza puede ser estimatoria o desestimatoria de sus pretensiones. En el primer evento, para poder hacer uso del derecho o prerrogativa concedida, y en el segundo caso, para cuestionar la negativa de la administración mediante el ejercicio de los recursos de ley.
3.6.- En esa medida, el silencio administrativo positivo es un “castigo” a la inactividad de la administración.
No obstante, su configuración está sujeta a que la petición o solicitud que la origina, sea oportuna y cumpla con las formalidades que la ley establezca para el caso particular.
De lo contrario, se obligaría a la administración a dar respuesta oportuna a solicitudes incompletas, extemporáneas, o que carezcan de los requisitos mínimos que el legislador ha previsto para que sean objeto de estudio por parte del Estado.
Así las cosas, el presupuesto que da lugar al silencio administrativo positivo es la inobservancia de un plazo legal para el ejercicio de la facultad administrativa. Pero naturalmente que, por razones de buena fe y seguridad jurídica, también es indispensable para su procedencia que la solicitud se haga en el plazo dispuesto por el ordenamiento jurídico para ello.
Eso explica que las disposiciones que otorgan plazos preclusivos a la administración para el ejercicio de una facultad, precisen que estos se cuentan siempre que la petición o recurso se haya presentado en debida form.
3.7.- Aquí es necesario hacer una precisión. La oportunidad de la solicitud es un aspecto ajeno a la procedencia sustancial del derecho solicitado en la misma, luego, lo dicho en los párrafos que anteceden no desconoce el hecho de que la configuración del silencio administrativo positivo es una cuestión que no está sometida a la verificación de la procedencia del derecho sustancial pretendido.
Eso explica que, por la naturaleza del acto ficto, tal decisión puede ser objeto de un juicio de legalidad o de la figura de la revocatoria, si se cumplen las condiciones para ello.
3.8.- Por lo tanto, para la Sala es claro que la declaración tributaria del año gravable 2006 había adquirido firmeza, luego, cualquier solicitud o pronunciamiento posterior en relación con aquella carece de efecto alguno.
En otras palabras, no puede hablarse de la existencia de silencio administrativo positivo, pues ni la petición, ni la decisión que sobre ella recae, tienen la virtualidad de alterar la firmeza de la declaración.
Además, se trata de una petición extemporánea, que por lo tanto, no produce los mismos efectos de aquellas presentadas dentro del término de ley; vg el beneficio del silencio administrativo positivo.
3.9.- Así las cosas, se impone confirmar la sentencia de primera instancia que negó las pretensiones de la demanda en relación con el año gravable 2006, único aspecto que fue objeto de apelación.
3.10.- Finalmente, en cuanto a la solicitud que hace el apelante, respecto de los años gravables 2007 y 2008, referida a que la orden se dicte en términos perentorios y no declarativos, debe precisarse que la eficacia de la orden de restablecimiento del derecho no se ve afectada por el hecho de que se ordenara verificar la realización del pago de las sumas a devolver, antes de proceder a su reintegro, pues la sentencia precisó con claridad que la actora no estaba obligada a dichos pagos.
Ello sin desconocer que los efectos de la sentencia parten de la inactividad de la Administración para pronunciarse sobre las solicitudes de corrección por esas vigencias.
Sin embargo, se modificará el numeral segundo, únicamente para precisar que la orden que se da a título de restablecimiento del derecho debe dirigirse al Municipio de Yumbo.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,
F A L L A
1.- MODIFÍCASE el numeral segundo de la sentencia apelada el cual quedará así:
“SEGUNDO: A título de restablecimiento se DECLARA que la demandante no está obligada al pago del impuesto de alumbrado público por los años gravables 2007 y 2008, en cuantía de $149.755.000 y 117.876.000, respectivamente. En el evento en que la demandada haya realizado dichos pagos, el Municipio de Yumbo está obligado a su devolución o compensación más los intereses correspondientes en los términos del Estatuto Tributario, de conformidad con lo expuesto”.
2. -En lo demás CONFÍRMASE la sentencia apelada.
3.-Se reconoce personería al abogado Juan Carlos Vinasco Escarria, para representar a la demandante, en los términos del poder que obra en los folios 527 y 528 del cuaderno 2.
4.-DEVUÉLVASE el expediente al Tribunal de origen.
Cópiese, notifíquese y cúmplase.
La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.
MILTON CHAVES GARCÍA
Presidente de la Sección
STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO
JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ
JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ
