CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA
CONSEJERA PONENTE: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO
Bogotá D.C., veintiséis (26) de julio de dos mil veintitrés (2023) Referencia: NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO
Radicación: 25000-23-37-000-2016-00488-02 (26163)
Demandante: CARMEN MATILDE VENERO HERNÁNDEZ
Demandado: DIAN
Tema: Renta 2010. Liquidación de revisión. Notificación. Devolución de correo postal - causal «No reside». Servicios Postales Masivos. Inadmisión de recurso de reconsideración.
SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA
La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 21 de mayo de 2021, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, que negó las pretensiones de la demanda.
ANTECEDENTES
La ciudadana Venezolana Carmen Matilde Venero Hernández, laboró en la Compañía Colombiana Alimentos Polar Colombia SAS hasta el año 2010, cuando regresó a vivir en Venezuela.
En ese año fiscal permaneció 92 días en Colombia, y el 17 de agosto de 2011 presentó la declaración de renta correspondiente a dicho periodo, en la que reportó ingresos no constitutivos de renta de $42.953.000, por concepto de aportes obligatorios y voluntarios a Fondos de Pensiones; costos y deducciones de $170.168.000; rentas exentas de $23.572.000; impuesto a cargo de $42.8282.000 y un saldo a favor por
$19.128.000, cuya devolución solicitó el 10 de julio de 20131, reportando como dirección para notificaciones la carrera 7º No. 32-33, piso 222.
Previa suspensión de términos para investigación anterior a la devolución3, conforme a lo recomendado en Acta del Comité de Evaluación y Control de Devoluciones (Acta 34 del 5 de septiembre de 2011), la División de Gestión de Fiscalización Personas Naturales
1 Fls. 1-6, 13, c. a.
2 Dirección igualmente señalada en la respuesta al Auto de Verificación o cruce 32239201300982. Samai, Gestión Otras Corporaciones, índice 7, p. 51-53, 68
3 Auto 322392013001891 del 12 de diciembre de 2013 de la División de Gestión de Recaudo de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá. Ibídem p. 67.
y asimiladas de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá ordenó archivar el expediente contentivo de la misma, lo que se comunicó a la dirección mencionada4.
El 25 de septiembre de 2013, la División de Fiscalización de la Dirección de Impuestos de Bogotá expidió el Requerimiento Especial 322392013000242, en el que propuso rechazar ingresos no constitutivos de renta, costos y deducciones, rentas exentas y el saldo a favor declarado, reduciendo a $0 tales renglones, así como aumentar la renta líquida gravable a $264.501.000 y el impuesto a cargo a $87.285.000, imponer sanción por inexactitud de $72.005.000 y fijar el saldo a pagar en $97.880.0005.
Tales modificaciones fueron aceptadas por la División de Gestión de Liquidación de la misma dirección seccional, mediante Liquidación Oficial de Revisión 322412014000217 del 9 de abril de 2014, la cual se notificó el 25 de septiembre del mismo año por publicación en la página web de la entidad, dado que, el 8 de septiembre de ese año, la empresa de mensajería Servientrega SAS. reportó la devolución del correo enviado a la carrera 7º No. 32-33, por la causal «No reside»6.
El 6 de febrero de 2015, la demandante solicitó copia de la liquidación de revisión ante la División de Gestión de Liquidación, afirmando conocerla ese mismo día, y el 6 de abril interpuso el respectivo recurso de reconsideración7, en el que informó como dirección de notificaciones la calle 98 No. 22-648. El recurso fue inadmitido por Auto 900338 del 27 de abril de 2015, por extemporaneidad en su interposición9.
El 28 de diciembre de 2015, la División de Gestión de Recaudo de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá rechazó en forma definitiva la solicitud de devolución del saldo a favor declarado el 17 de agosto de 201110.
DEMANDA
En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, Carmen Venero, a través de apoderado judicial, demandó la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 322412014000217 del 9 de abril de 2014 y del Auto Inadmisorio 900338 del 27 de abril de 201511. A título de restablecimiento del derecho, pidió:
«Se declare interpuesto en debida forma el recurso de reconsideración formulado contra la Liquidación Oficial de Revisión No. 322412014000217 de septiembre 4 de 2014.
Se decrete la firmeza de la declaración de renta año gravable 2010 de mi representada, comoquiera que no existen razones jurídicas o fácticas para su modificación.
4 Expediente 20102013001837. Samai, Gestión Otras Corporaciones, índice 7, p. 71-73
5 Fls. 65-71, c. a.
6 Fls. 115-124, c. a.
7 Ibídem, p. 7-27, 50
8 Fls. 126 a 147, c. a.
9 Fls. 151-154, c. a.
10 Fls. 161-162, c. a.
11 Demanda presentada ante los Juzgados Administrativos del Circuito de Bogotá que, en atención a la cuantía, fue remitida por competencia a la Sección Cuarta del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, ante la cual se surtió el trámite de primera instancia, y se subsanó la demanda inicial, de acuerdo con lo dispuesto en Auto del 18 de noviembre de 2016.
Se declare la ocurrencia del silencio administrativo positivo, comoquiera que la Administración Tributaria no profirió oportunamente la resolución que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto en debia forma.
Se declare la firmeza de la liquidación privada, como consecuencia de haber transcurrido más de seis meses entre la fecha del vencimiento del plazo para responder el requerimiento especial y la notificación de la liquidación opficial de revisión.
Consecuencialmente, se ordene a la Administración Tributaria devolver el saldo a favor, con reconocimiento de la sanción moratoria prevista en el artículo 863 y desarrollado por el artículo 864 del ET.”
Estimó como normas violadas los artículos 9, 29, 93, 94, 95 [9], 53, 102 y 214 [2], de
la Constitución Política; 5 [1], 9, 10, 38, 107, 126 [1], 119, 206, 241, 564, 565, 647, 714,
722 y 726 del Estatuto Tributario; y 301 del Código General del Proceso, así como la Ley 146 de 1994, además de algunas sentencias de la Corte Constitucional y conceptos oficiales de la DIAN12. Sobre el concepto de violación expuso, en síntesis:
La dirección informada para notificar los actos administrativos proferidos en los procesos de fiscalización y devolución fue la carrera 7 No. 32-33, p. 22. Sin embargo, al enviar la notificación de la liquidación oficial de revisión demandada, la DIAN reportó la devolución de correo enviado a dicha dirección por la causal «No reside», y optó por publicar dicho acto en su página web después de los seis meses del vencimiento del término para responder el requerimiento especial, sin antes verificar la dirección mencionada o intentar nuevo envío del correo o realizar cualquier tipo de gestión para ubicar al destinatario, privándola así el conocimiento de la mencionada liquidación y dotando de validez a la notificación por conducta concluyente.
El recurso de reconsideración contra el acto liquidatorio se interpuso dentro de los dos meses siguientes a la notificación por conducta concluyente, pero, sin pronunciarse sumariamente sobre el particular, la DIAN lo inadmitió, no obstante que para el momento de dicha diligencia la declaración privada se encontraba en firme. Y la falta de pronunciamiento de la DIAN sobre el recurso interpuesto generó el silencio administrativo positivo respecto de dicho recurso, por el sólo paso el tiempo, sin necesidad de declaración judicial o extrajudicial.
La actora adquirió la residencia por primera vez y la conservó con su ánimo de permanencia y habitualidad en el país, desempeñando actividades laborales por las que una empresa colombiana le pagaba un salario, todo lo cual consta en su RUT y en el respectivo informe de medios magnéticos, de modo que su fuente de ingresos no era externa y el número de salidas y entradas a Colombia constatan su regreso a dicho país para cumplir su actividad económica. Analizar la residencia año a año vulnera los principios de buena fe, equidad, justicia y capacidad contributiva, y la tesis de residencia parcial desconoce el ánimo de permanencia y ejercicio laboral en Colombia, el cumplimiento de los requisitos legales para acceder a la residencia fiscal al inicio del contrato de trabajo, los beneficios derivados de sus rentas laborales (componente inflacionario de rendimientos financieros, deducción del aporte al fondo de salud, deducción de intereses pagados por adquisición de vivienda, renta exenta y tarifa del impuesto) y los
12 Fls.7 y 8 c. p.
costos y gastos que aparejan los salarios, la venta de su vehículo y los rendimientos financieros que obtuvo.
Existen conceptos de la DIAN que ratifican la aplicación de exenciones, tarifas, retención y obligaciones en renta de nacionales residentes, a los extranjeros vinculados por contrato de trabajo, siguiendo las tablas de retención vigentes para los ingresos laborales gravados y la exención sobre aportes y pagos de pensiones de jubilación e invalidez.
La Convención de Viena sobre Derecho de los Tratados prohibe invocar disposiciones de derecho interno para justificar el incumplimiento de aquéllos, con la única excepción de leyes internas más favorables.
Colombia ratificó la Convención Internacional de los Derechos de los Trabajadores Migratorios y de sus Familiares de 1990 y, en esa medida, está obligada a aplicar sus disposiciones, sin exigir que el trabajador migrante provenga de un estado parte de dicha Convención, la cual le prohíbe imponer cargas tributarias más gravosas a los trabajadores migratorios, respecto de las que deba asumir un nacional, otorgando a los migrantes el derecho a beneficiarse de las deducciones o exenciones existentes para los impuestos y contribuciones exigibles por concepto de trabajo. El Convenio de Trabajadores Migrantes de 1949, ratificado por Venezuela, y sus disposiciones complementarias de 1975, ordenan garantizar igualdad de trato a trabajadores migrantes, con el compromiso estatal de formular y aplicar políticas de trato e igualdad en oportunidades de empleo, profesión, seguridad y derechos sindicales, independientemente de que provengan de estados suscriptores del convenio. Las recomendaciones no vinculantes y, por ende, no están sujetas a ratificación.
CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA
La DIAN formuló la excepción de ausencia de requisitos de procedibilidad para la interposición de la acción, por no haberse agotado la vía gubernativa, pues el recurso de reconsideración contra la liquidación de revisión se interpuso extemporáneamente, después de que ésta quedó en firme. No se observaron las reglas procesales que impiden el control jurisdiccional de la liquidación y del auto inadmisorio del recurso13.
La DIAN notificó la liquidación oficial acusada a través de publicación, previo cumplimiento del deber de enviarla a la dirección procesal de la demandante, a través de la empresa SERVIENTREGA, y de que ésta certificara la devolución del correo porque en esa dirección -que reemplazó a la informada en el RUT-, no residía la destinataria.
El trámite sobre notificación de actos de determinación oficial se acató íntegramente, de acuerdo con lo certificado por el ente encargado de repartir los correos. Según ese trámite, tal diligencia se entiende realizada en debida forma el 26 de noviembre de 2014 por publicación en la página web de la DIAN, de modo que el recurso de reconsideración radicado el 6 de abril de 2015, es extemporáneo.
La actora incurrió en indebida acumulación de pretensiones, porque solicitó la declaratoria de silencio administrativo positivo que no reclamó en sede administrativa para propiciar su denegatoria como decisión principal demandable; y se limitó a cuestionar la legalidad del auto inadmisorio y de la liquidación de revisión, so pretexto de una notificación por conducta concluyente seis meses después de realizada la notificación por publicación, sin protocolización alguna del silencio. No obstante, la notificación por publicación fue válida.
Por lo demás, la actora no está cobijada por ningún beneficio tributario exclusivo para los contribuyentes residentes pues, de un lado, para el año 2010 carecía de residencia en Colombia, en cuanto no permaneció 180 días durante el mismo periodo gravable, sino únicamente 92 días; y, en segundo lugar, tampoco se encontraba amparada por la Convención Internacional sobre la Protección de los Trabajadores Migratorios y sus Familias, dado que su país de origen, Venezuela, no suscribió ni se adhirió a esta.
La actora era declarante de renta, porque sus ingresos no se sometieron a retención en la fuente, y al haber declarado datos inexactos y costos y deducciones improcedentes se hizo acreedora de la sanción por inexactitud.
AUDIENCIA INICIAL
En la audiencia inicial del 20 de abril de 202114, se desestimó la excepción de «inepta demanda por falta de agotamiento de la vía gubernativa», de acuerdo con lo ordenado por el Consejo de Estado15 en sede del recurso de apelación interpuesto contra el auto que la había declarado probada en diligencia inicial del 17 de abril de 201816.
Asimismo, el Tribunal declaró no probada la excepción previa de «indebida acumulación de pretensiones», por relacionarse con un aspecto de fondo analizable en la sentencia, cual es la declaratoria de silencio administrativo positivo. Y puso de presente la improcedencia de la conciliación para los asuntos de naturaleza tributaria y la inexistencia de medidas cautelares pendientes por resolver.
La fijación del litigio se concretó en determinar la legalidad del auto y la liquidación demandados, estableciéndose si la notificación de ésta última se realizó conforme a la normativa legal vigente al momento de los hechos y dentro de los términos dispuestos por el artículo 710 del Estatuto Tributario; y, en defecto de ello, el estudio de la firmeza de la liquidación privada y la ocurrencia del silencio administrativo positivo. E igualmente, si la demandada vulneró la normatividad fiscal vigente sobre la residencia fiscal de la demandante y los beneficios derivados de las rentas laborales que obtuvo en el territorio colombiano.
Fianalmente, proveyó sobre las pruebas solicitadas, negando la pedida por la demandante al descorrer el traslado de las excepciones propuestas por la demandada, y confirmó esa decisión en sede del recurso de reposición interpuesto, frente a lo cual
14 Samai, Gestión otras corporaciones. Índice 47.
15 Consejo de Estado, Sección Cuarta, Auto del 30 de agosto de 2019.
la parte actora formuló incidente de nulidad por violación al debido proceso, rechazado de plano en la audiencia de continuación del 27 de abril de 202117, decisión igualmente confirmada dentro de la misma diligencia.
SENTENCIA APELADA
El Tribunal negó las pretensiones de la demanda18, argumentando que:
El procedimiento de notificación de la liquidación de revisión se ajustó a derecho y no violó el debido proceso, porque para ello se envió correo certificado a la dirección procesal informada por la contribuyente, y al ser esta devuelta con la anotación de «no reside», se publicó un aviso con la posterior transcripción de la parte resolutiva de la liquidación oficial notificada, en el portal web de la DIAN.
Los correos certificados deben enviarse a la dirección registrada en el RUT o a la dirección procesal. Cuando la correspondencia se devuelve por causal diferente a la de «dirección distinta de la informada», la notificación puede realizarse por aviso, sin insistir en el envío del correo inicialmente llevado a la dirección correcta.
Para cuestionar la entrega de correspondencia por parte de SERVIENTREGA, se debió agotar el trámite de tacha de falsedad y probar la inexistencia de la causal de devolución señalada por dicha empresa de mensajería; sin lugar a aplicar el inciso 2, parágrafo 1.º del artículo 565 de ET, pues éste opera respecto de contribuyentes que no han suministrado una dirección específica para que les realicen notificaciones, cosa que sí hizo la demandante.
La notificación se entiende hecha en la primera fecha de introducción al correo, es decir, el 8 de septiembre de 2014, dentro de los seis meses siguientes para responder el requerimiento especial, como lo ordena el artículo 710 del ET; y el auto inadmisorio del recurso de reconsideración goza de legalidad, porque éste se interpuso después de los dos meses siguientes a dicha notificación, es decir, por fuera del término legal para hacerlo y cuando el acto liquidatorio estaba en firme.
De acuerdo con la jurisprudencia, el recurso de reposición no es obligatorio contra dicho auto, de modo que puede demandarse directamente junto con la liquidación oficial, siempre que la demandante haya atendido en debida forma el requerimiento especial y que la demanda se interponga dentro de los cuatro meses siguientes a la notificación del acto de determinación.
En el sub lite sólo se cumple la primera de dichas condiciones, pero no la oportunidad en la presentación de la demanda, realizada el 10 de febrero de 2016, por fuera del término de caducidad previsto en CPACA, que se entiende vencido el 13 de enero de 2015, porque el acto liquidatorio se había notificado el 8 de septiembre de 2014.
La parte interesada no demostró la causación de costas.
17 Ibidem, índice 49
18 Ibídem, índice 52
RECURSO DE APELACIÓN
La parte demandante apeló la sentencia, bajo las siguientes argumentaciones:
La prueba testimonial solicitada al descorrer las excepciones propuestas por la DIAN desvirtuaba la actuación de Servientrega en relación con la devolución del correo enviado para notificar la liquidación oficial de revisión. Las demás pruebas aportadas al expediente demuestran la inconsistencia de dicha empresa, pues la guía de envío no fue firmada por ninguna persona que avalara razonablemente la conclusión del notificador, en cuanto a la no residencia del destinatario del correo.
Invocando la respuesta de la empresa de mensajería, la apelante destacó que las causales «destinatario desconocido» y «no reside, involucran una manifestación expresa de una u otra circunstancia, la cual no consta en el expediente. Para que la causal de devolución reportada por Servientrega fuera una prueba válida de notificación, debía contarse con la constancia de quien certificó que el notificado no residía, asistirse a la dirección por lo menos dos veces y dejarse anotación razonable de los motivos que condujeron a escoger dicha causal.
Las guías de entrega no cumplen los requisitos de calidad para amparar y proteger el derecho a la comunicación, y la aportada al expediente no indica el motivo que le permitió colegir al mensajero que el destinatario del correo no residía en la dirección de envío. La constancia de recibido o no por la causal «no reside» no obra en el expediente, y el certificado entregado por Servientrega tampoco identificó claramente a la persona que daba cuenta de la devolución del correo, cuando la cierto es que se envió a una dirección vigente y facilmente corroborable, sin que el a quo expusiera las razones para considerar que los hechos alegados por la demandante no se encontraban probados, o realizara algún proceso de valoración probatoria.
La causal de devolución es equívoca, pues la dirección efectivamente existía y allí funcionaba un negocio de firma, sin que ninguna persona vinculada a la misma hubiera manifestado que el destinatario del correo no residiera allí.
En consecuencia, se reitera que la liquidación oficial de revisión acusada debe entenderse notificada por conducta concluyente, cuando ya había quedado en firme la declaración privada y, que por tanto, el recurso de reconsideración se interpuso oportunamente, dentro de los dos meses siguientes a tal notificación, siendo improcedente su inadmisión y configurándose, por tanto, el silencio administrativo positivo respecto del mencionado recurso, que no se resolvió; sin perjuicio de que se consideren las razones de fondo expuestas para atacar el acto liquidatorio, en caso de que la oposición al trámite de notificación no fuere tenida en cuenta.
TRÁMITE DE SEGUNDA INSTANCIA
Admitido el recurso de apelación y agotadas las oportunidades establecidas en el artículo 247 del CPACA, modificado por la Ley 2080 de 2021, sin pronunciamiento
alguno por parte de los sujetos procesales, ni concepto del Ministerio Público, procede la Sala a proferir sentencia.
CONSIDERACIONES DE LA SALA
Se discute la legalidad del acto administrativo que modificó la declaración de renta de la demandante por el año 2010 y de aquél que inadmitió el recurso de reconsideración interpuesto contra la misma.
En los términos del recurso de apelación, corresponde establecer si: i) la causal de devolución del correo enviado a la actora para darle a conocer la liquidación de revisión por el impuesto y periodo mencionados validaba la notificación de aquélla mediante publicación en la página web, de cara al mérito de las pruebas consideradas por el a quo, y especificamente a las que soportan la devolución del correo por la causal «No reside», o si éstas conducían a que tal diligencia se considerara realizada por conducta concluyente; ii) de acuerdo con la notificación que resulte procedente, el recurso de reconsideración se interpuso extemporáneamente y, en consecuencia, procedía su inadmisión y, iii) ante dicha inadmisión se configuró el silencio administrativo positivo respecto del recurso interpuesto.
En caso de desvirtuarse la legalidad del auto inadmisorio y descartarse la configuración del silencio positivo, entraría la Sala a examinar los argumentos de fondo planteados contra la liquidación oficial de revisión.
El artículo 565 ib., vigente para la época de los hechos discutidos en el presente proceso19, dispuso que «Los requerimientos, autos que ordenen inspecciones o verificaciones tributarias, emplazamientos, citaciones, resoluciones en que se impongan sanciones, liquidaciones oficiales y demás actuaciones administrativas, deben notificarse de manera electrónica, personalmente o a través de la red oficial de correos o de cualquier servicio de mensajería especializada debidamente autorizada por la autoridad competente»
El precepto dispone diferentes medios alternativos para notificar las liquidaciones oficiales, entre ellos el servicio de mensajería especializada debidamente autorizado, que hace parte de los servicios postales, consistentes en actividades de recepción, clasificación, transporte y entrega de objetos a través de redes postales, dentro del país o para envío hacia otros países o recepción desde el exterior; prestados por empresas públicas y privadas habilitadas para ello; sujetos a los principios de calidad, eficiencia y universalidad para el acceso progresivo a la población en todo el territorio nacional; regulados por la Ley 1369 de 200920 y sometidos a la vigilancia y control estatal21.
19 Modificado por la Ley 1111 de 2006
20 Por medio de la cual se establece el régimen de los servicios postales y se dictan otras disposiciones
21 La intervención estatal busca asegurar la prestación eficiente, óptima y oportuna de los servicios postales; asegurar la prestación del Servicio Postal Universal; garantizar el derecho a la información y a la inviolabilidad de la correspondencia; asegurar que las tarifas permitan recuperar los costos eficientes de prestación del servicio y que reflejen los distintos niveles de calidad ofrecidos por los Operadores Postales; promover la libre competencia y evitar los abusos de posición dominante y las prácticas restrictivas de la competencia; estimular a los Operadores a incorporar los avances tecnológicos en la prestación de los servicios postales; sancionar las fallas en la prestación de los servicios y el incumplimiento de la normatividad vigente; y facilitar el desarrollo económico del país.(Ley 1369 de 2009, Art. 2)
Servientrega es una empresa habilitada por el Ministerio de las Tecnologías de la Información y las Comunicaciones, para prestar tales servicios en la modalidad de mensajería expresa22, definida por el artículo 3 ib. como un «Servicio postal urgente que exige la aplicación y adopción de características especiales para la recepción, recolección, clasificación, transporte y entrega de objetos postales hasta de 5 kilogramos», según reglamentación de la Comisión de Regulación de Comunicaciones, y caracterizada por el Registro individual como número de identificación individual que cumple las veces de admisión o guía; recolección a domicilio, a solicitud del cliente; curso del envío, con una copia del recibo de admisión adherido al envío; tiempo de entrega, en terminos de rapidez; prueba de entrega, haciendo constar la fecha, hora e identificación de quien recibe; y rastreo, que permite seguir el curso del envío desde la recepción hasta la entrega.
El Régimen de los Servicios Postales asignó a la Comisión de Regulación de Comunicaciones la regulación del mercado postal, con el propósito de promover la libre competencia y el beneficio de los usuarios con servicios eficientes. Y, en ese contexto, las funciones de fijar indicadores y metas de calidad y eficiencia de los servicios postales diferentes a los comprendidos dentro del Servicio Postal Universal, la imposición de índices de calidad, cobertura y eficiencia a uno o varios operadores para determinados servicios, y el establecimiento del modelo único para las pruebas de entrega con los motivos de devolución, de acuerdo con la normativa internacional (art. 20 ejusdem [4, 8]).
La Resolución 3095 de 2011 de la CRC23 se ocupó de tal regulación, posteriormente compilada en la Resolución 5050 de 201624, definiendo los parámetros que debían cumplir los operadores de servicios postales de Mensajería Expresa y Servicios Postales de Pago prestadores del servicio de giros nacionales, distintos a los pertenecientes al Servicio Postal Universal, y el modelo único de pruebas de entrega para los servicios postales que así lo requirieran.
Para tales efectos, la citada Resolución 3095 se remitió a la definición establecida en la Resolución 3038 del mismo año25 y reiteró que la prueba de entrega correspondía al «Documento expedido y diligenciado por los operadores de servicios postales de Mensajería Expresa, Mensajería Especializada, Servicios Postales de Pago y Servicios de Correo Certificado, en el cual se hace constar la fecha, hora de entrega e identificación de quien recibe un objeto postal por parte del operador de servicios postales».
Asimismo, precisó que la confiabilidad del servicio de mensajería expresa, como parámetro de calidad del servicio postal conforme al cual se fijan indicadores y metas, refería a la entrega efectiva de todos los objetos postales en buen estado, y se medía a través del indicador establecido para tal fin; explicando que al momento de admitirse el objeto postal de envíos individuales, los operadores de Mensajería Expresa y de mensajería especializada debían expedir y diligenciar una guía entregada al usuario remitente, que cursa adherida al objeto postal en todo momento y en la que constan
22 Habilitada por la Resolución 1776 de 2010, prorrogada por Resolución 2065 de 2020, con vigencia hasta el 5 de octubre de 2030 (https://www.mintic.gov.co/portal/inicio/Micrositios/Informacion-general/Empresas-postales-habilitadas/)
23 “Por medio de la cual se definen los parámetros, y se fijan indicadores y metas de calidad para los servicios postales diferentes a los comprendidos dentro del Servicio Postal Universal y se establece el modelo único para las pruebas de entrega.”
24 "Por la cual de compilan las Resoluciones de Carácter General vigentes expedidas por la Comisión de Regulación Comunicaciones"
25 “Por la cual se expide el Régimen de Protección de los Derechos de los Usuarios de los Servicios Postales.
unos elementos mínimos que permiten la completa identificación y trámite que se le dará a dicho objeto, entre ellos, los datos del destinatario (nombre o razón social, dirección, número de teléfono, ciudad de destino y país); el código postal del lugar de entrega del objeto postal, el código de barras u otro mecanismo de tecnología equivalente o superior, para el rastreo de los envíos, y la información para rastreo (página web y número de teléfono para que el usuario consulte el estado del envío)26.
De igual forma la CRC específicó un mínimo contenido de la prueba de entrega para envíos individuales, incluyendo «la fecha y hora de entrega en la dirección del usuario destinatario; los intentos de entrega con inclusión de la fecha y hora; los motivos de devolución cuando la entrega no se puede realizar; y la fecha en la cual se devuelve al usuario remitente ese objeto postal que no se pudo entregar».
Y para el servicio de distribución de objetos postales masivos, el parágrafo 5 del artículo 8 de la Resolución 1395 de 2011 ordena que los operadores diligencien y expidan una prueba de entrega en la que al menos conste la fecha y hora de la misma, el nombre de quien recibe, la fecha del intento de entrega y los motivos de la eventual devolución, distinguiendo como tales [9 ib]:
- Desconocido. Corresponde a aquellas situaciones en las cuales la persona que se encuentra en la dirección registrada en la guía manifiesta no conocer al usuario destinatario.
- Rehusado. Corresponde a la situación en la que el usuario destinatario rechaza o se niega a recibir el objeto postal.
- No reside. Corresponde a aquella situación en la cual la persona que se encuentra en la dirección registrada en la guía manifiesta que el usuario destinatario ya no reside en ese lugar o cuando el usuario destinatario ha fallecido.
- No reclamado. Corresponde a los casos en los cuales, una vez surtido el trámite previsto en el artículo 10 de la presente resolución y pasados los términos allí establecidos, el objeto postal no es reclamado por el usuario destinatario en la oficina del operador.
- Dirección errada. Corresponde a los eventos en los cuales la dirección suministrada en la guía por el usuario remitente carece de algún elemento que permita su identificación inequívoca o no exista.
- Otros. Corresponde a aquellas situaciones que impiden que el objeto postal sea entregado al destinatario registrado en la guía por fuerza mayor, caso fortuito u
- El 5 de septiembre de 2014 el Área de Documentación de la División de Gestión Administrativa y Financiera – Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá solicitó la entrega de la liquidación de revisión acusada con número de planilla 6826, destino local urbano, código 501 y consecutivo 217, al señor Héctor Mauricio Mayorga, e igualmente se le recomendó realizar tal diligencia hasta máximo el 12 de septiembre en la ciudad de Bogotá30.
- Para ello, se contrató con la empresa de Mensajería Expresa Servientrega S.A. la respectiva notificación postal por correo, a la cual se asignó la Guía 1099240950, en la que se registra como dirección procesal de destino la Kra 7 32-33, p. 22 en la ciudad de Bogotá31, nomenclatura que, en efecto, tiene tal connotación, por aparecer consignada como «dirección para notificaciones», tanto en la solicitud de devolución del 10 de julio de 2013 (fls. 1-6, c. a.) que propició el proceso de determinación juzgado en la presente litis, y la cual en todo caso coincidía con el registro unico tributario expedido el 26 de febrero de 2013 (fl. 10, c. a.), como en la respuesta al requerimiento especial del mismo año (fls. 96 a 102, c. a.). Tal ubicación se reportó igualmente en las revisiones registradas en las Actas de Procedencia de Dirección para Notificaciones del 18 de noviembre y el 11 de diciembre de 2013, y del 4 de septiembre de 2014 (fls. 55, 93 y 103, c. a.), al igual que en el Acta de Visita del 18 de noviembre de 2013, que reportó el funcionamiento de la oficina de abogados del apoderado de la contribuyente demandante, en dicho lugar (fl. 58-29, c. a.).
- Mediante el formato denominado «constancia de entrega notificaciones DIAN con soporte de imagen», SERVIENTREGA CERTIFICA LA ENTREGA DEL ACTO ADMINISTRATIVO CON IMAGEN DE PRUEBA DE ENTREGA PARA EFECTOS DE TRÁMITE INTERNO DE LA DIAN con documento obrante al dorso del folio 112 del c. a. La imagen se encuentra inserta en el texto de la certificación y en ella se reporta la devolución del correo amparado con la guía mencionada, por la causal «No reside», señalando como fecha y hora del intento de entrega, el 08 de septiembre de 2014, todo lo cual fue informado a la DIAN por la Auxiliar Administrativa MECE – Proyectos Especiales Regional Bogotá de Servientrega32.
- El 18 de septiembre de 2014 el acto administrativo con correo devuelto se envió a la jefe del Grupo Interno de Trabajo Secretaria – División de Gestión de Liquidación, para que lo publicara y notificara en la página web de la DIAN, lo cual se hizo el 26 de septiembre de 201433.
26 Además, los datos del remitente, los datos del operador postal (Razón social, NIT, dirección y signo distintivo (logo), los datos de remitente (nombre o razón social, NIT o documento de identificación, dirección, número de teléfono, ciudad de origen y país); la descripción del contenido del envío; la fecha y hora de admisión del objeto postal; el peso real del envío; el valor del servicio; el valor asegurado del envío, cuando a ello hubiere lugar; el identificador único del envío; la Información de los mecanismos dispuestos para la presentación de peticiones, quejas y recursos (número de teléfono, correo electrónico, página web, oficinas de atención, etc.); y el día en el cual se tiene programada la entrega al usuario destinatario.
otros eventos que considere necesario el operador, siempre especificando la respectiva descripción.
Concordantemente, el parágrafo 3 del artículo 10 de la Resolución 1395 previó que, para la distribución de objetos postales masivos, el operador postal como mínimo deberá efectuar un intento de entrega. Distinto es el caso frente a envíos individuales, que exigen al menos dos intentos, entre los que no transcurra un tiempo superior a un día hábil, sin perjuicio de los demás intentos que el operador de mensajería considere necesarios, dejando constancia de los mismos; y si tales envíos no se logran después del segundo intento, debe dejarse un segundo aviso al destinatario informándole que puede recoger el objeto en alguna oficina de atención al usuario, con una fecha límite de retiro a partir del último intento de entrega. El objeto no reclamado pasa a considerarse como no distribuible, al igual que ocurre con el primer intento de entrega de los correos devueltos por causales como la de «No reside» [9, 22 ib], frente a la cual tampoco se exige el documento de intentos de entrega, previsto en el artículo 10 ejusdem.
Más allá de lo anterior, los operadores de mensajería expresa deben contar con un sistema de rastreo electrónico en el que al menos se registre la admisión en el punto de recepción y de recolección en el domicilio del usuario remitente; la llegada al punto de recepción en el caso de recolección a domicilio; la salida del punto de recepción; la llegada a la oficina de distribución; los intentos fallidos de entrega del objeto postal, y la entrega final al usuario destinatario.
Por lo menos durante los tres meses siguientes a cuando el operador postal admite el correo, la información en la página web debe especificar los motivos por los cuales un objeto de envío individual es no distribuible27, y, tratándose de objetos postales masivos, las partes pueden negociar los eventos objeto de rastreo, indicándose el depósito en el punto de recepción/recolección en el domicilio, la llegada al punto de recepción en el caso de recolección a domicilio, el intento fallido de entrega y la entrega efectiva.
Claramente, el simple envío postal no conlleva per se el efecto propiciador de la notificación por correo prevista en el primer inciso del artículo 565 del ET, supeditada al cumplimiento de un elemento subjetivo relacionado con el destinatario de aquélla, de modo que sea éste a quien efectivamente se entregue, y de un elemento objetivo, referido al lugar de destino de la citación, el cual supone que la entrega se haga en la última dirección informada por el contribuyente.
El artículo 563 del ET establece varias fuentes de información de la dirección para realizar las notificaciones y, por tanto, para enviar los correos postales, sin perjuicio de la prevalencia que el artículo 564 ib., reconoció a la dirección directamente informada por los contribuyentes, responsables, agentes retenedores o declarantes para que se les notifiquen los actos correspondientes, distinguida como «Dirección procesal», cuya
27 Sistemáticamente, el artículo 37 de la Ley 1369 de 2009 ordena que Las guías y documentos soporte de entrega, constancias de recibo y cualquier otro documento que utilicen los Operadores Postales para la prestación del servicio y que los mismos estimen pertinente su conservación, se guarden por un periodo no menor a tres (3) años desde la fecha de expedición de los mismos, sin perjuicio de los términos establecidos en normas especiales, reviendo que vencido ese plazo tales docuemntos pueden destruirse siempre que por cualquier medio técnico adecuado se garantice su reproducción exacta.
preferencia sobre cualquier otra ha sido expresamente reconocida por esta Sala28, incluso frente a la manifestación expresa del interesado de ser notificado en una dirección procesal diferente a la que figura en el RUT29.
Por lo demás, el ordenamiento tributario contempló igualmente el envío de notificaciones, citaciones, requerimientos y otros comunicados a direcciones erradas, ordenando el previó reenvío a la dirección correcta, en cualquier tiempo, para así corregir el error. Y, ante la devolución de los actos administrativos enviados por correo facultó la notificación por aviso en el portal web de la DIAN y en un lugar de acceso al público de la misma entidad (ET. Arts. 567 y 568).
Desde esa perspectiva legal, se advierten las siguientes pruebas:
Ahora bien, las revisiones reportadas en las actas de procedencia de dirección para notificaciones, la última de las cuales data del 4 de septiembre de 2014, coinciden con
28 Sentencias del 3 de agosto y 5 de octubre de 2016, exps. 22377 20531, respectivamente; 8 de junio de 2017, exp. 20254 y 30 de marzo de 2023, exp. 21170, C. P. Stella Jeannette Carvajal Basto.
29 Sentencia del 29 de octubre de 2014, exp. 19473, C. P. Dr. Jorge Octavio Ramírez Ramírez
30 Fl. 113 anterior y posterior
31 Fl. 123, c. a.
32 Fls. 112 anterior y posterior, 121 y 123
33 Fls. 114 y 124
la dirección procesal a la que se envió el correo postal, como resultado de la verificación documental que le corresponde hacer a la autoridad fiscal sobre el expediente administrativo, para informar a la empresa de mensajería el lugar al que la información de aquél obliga a dirigir el correo, sin implicar constatación física de la misma, pues tal actividad pertenece al objeto del contrato de prestación de servicio postal celebrado con la empresa de mensajería especializada para la clasificación, transporte y entrega de objetos a través de redes postales, entre otras previstas en el artículo 1.° de la Ley 1369 de 2009, sujetas a los principios de calidad y eficiencia bajo un parámetro de confiabilidad en la entrega probada y sin perjuicio de la eventual devolución por las causas que establece el artículo 9 de la Resolución 3095 de 2011, compilado por la Resolución CRC 5050 de 2016 [5, 4, 3, 4].
Desde esa perspectiva, la visita de la empresa de mensajería corrobora la certeza de la revisión documental reportada en las Actas de Procedencia de Dirección para Notificaciones y, por cuenta de misma, puede resultar configurada la causal de devolución «No reside», frente a eventuales cambios de ubicación del destinatario, no formalizados oportunamente ante la Administración, todo lo cual debe someterte a valoración probatoria integral para determinar la veracidad de los hechos determinantes de la devolución, en términos de fehaciencia.
Cuando dicha causal se presenta en la distribución de objetos postales individuales, la regulación general del mercado postal, a la que ya se aludió, ordena reintentar la entrega, pero, si se trata de distribuir objetos postales masivos, la Resolución 1395 de 2011 (8 [par. 5], 10 [par. 3] y 22, compilados por la CRC 5050 de 2016) autorizó el mínimo de un intento, sin exigir repetición alguna.
Esta previsión es relevante para establecer la obligatoriedad de los reintentos de entrega del correo postal a la que alude la apelante; sin embargo, en el sub lite no se tiene certeza precisa de la misma porque, siendo la DIAN una entidad estatal que en ejercicio de su función institucional profiere multiplicidad de actos contra diferentes administrados, en principio le resulta predicable la connotación de objeto postal masivo que el numeral 3. 6. del artículo 3 de la ley 1369 de 2009 define como el «número plural de objetos postales que se entregan a un operador postal para ser repartido entre un plural de destinatarios»; sin que la alzada se haya referido al tipo de correo postal contentivo de la liquidación oficial de revisión o presentado elementos argumentativos para descartar cualquier indicio de «correo postal masivo» y mostrar un «objeto postal individual», que el inciso primero del mismo numeral define como aquél «con destinatario, presentado en la forma definitiva en que debe ser transportado por el Operador de Servicios Postales, e incluyente del tipo de correspondencia particular que se encuentra en las cartas, tarjetas postales, telegramas, extractos de cuentas, recibos de toda clase, impresos, periódicos, cecogramas, envíos publicitarios, muestras de mercaderías y pequeños paquetes», único que admitiría un intento adicional.
A la duda derivada de lo anterior se unen las propiciadas por el hecho de que el recurso de reconsideración presentado el 6 de abril de 2015, indicara como dirección para notificaciones la «Calle 98 No. 22-64, oficina 204, edificio calle 100 de Bogotá», en la que efectivamente se recibió el auto inadmisorio de aquél (fls. 126-146, 151-155, c. a.), advirtiéndose así un traslado de domicilio cuya fecha de ocurrencia se desconoce, porque la apelante nada dijo al respecto; como también la circunstancia de que el RUT del apoderado de la actora, revisado el 4 de enero de 2013, registrara como dirección
de ubicación la «kra 13ª No. 29-17, LC 140 MZ1 Par Central Bavaria» (fl. 64, c. a.) y que la resolución de rechazo definitivo de la solicitud de devolución enviada por correo postal de la empresa Interrapidisimo, a la «kra 7 No. 32-33 P. 22», también se hubiera devuelto; e incluso la constatación de que para el año 2010 el formulario de impuesto predial unificado de la demandante reportara como dirección de notificación la «Calle 100 No. 9ª-45, p. 11», sin saberse la vigencia de la misma.
En este orden de ideas, la valoración integral de las pruebas del proceso carece del mérito suficiente para restarle credibilidad a la certificación de la causal de devolución del correo postal enviado para notificar la liquidación oficial de revisión demandada, sin que ello pudiera superarse por el testimonio que echa de 34menos el recurrente, toda vez que se trata de un medio probatorio negado por decisión ejecutoriada con efectos de cosa juzgada; y para desestimar la regularidad del mecanismo subsidiario de «publicación por aviso en la página web de la entidad» el 26 de septiembre de 2014, el cual, por lo explicado, gozaba de todos los efectos para interrumpir el término de firmeza de la declaración privada modificada por dicho acto liquidatorio y aperturaba el plazo legal establecido en el artículo 720 del ET para interponer el recurso de reconsideración contra el acto liquidatorio (dentro de los dos meses siguientes a la notificación del acto respectivo), que se entiende vencido el 27 de noviembre de 2014.
En consecuencia, el recurso de reconsideración interpuesto el 6 de abril de 2015 deviene extemporáneo, revistiéndose de validez el auto que por la misma razón lo inadmitió, y quedando desprovista de objeto material la declaración de silencio administrativo pretendida, en cuanto los efectos del artículo 734 del ET sólo pueden surgir respecto de recursos efectivamente admitidos.
En este orden, los actos demandados mantienen la presunción de legalidad que los ampara y, en ese sentido, la sentencia apelada debe ser confirmada.
De conformidad con lo previsto en los artículos 188 del CPACA y 365 del CGP35, no se condenará en costas (agencias en derecho y gastos del proceso) en esta instancia, comoquiera que no se encuentran probadas.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,
FALLA
1.- CONFIRMAR la sentencia del 21 de mayo de 2021, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A.
34 Decisión adoptada en desarrollo de la audiencia inicial, transcrita en las Actas del 20 y el 27 de abril de 2021 (Samai, Gestión otras corporaciones, índices 32, 47 y 49)
35 C.G.P. «Art. 365. Condena en costas. En los procesos y en las actuaciones posteriores a aquellos en que haya controversia en la condena en costas se sujetará a las siguientes reglas: 1. Se condenará en costas a la parte vencida en el proceso, o a quien se le resuelva desfavorablemente el recurso de apelación, casación, queja, súplica, anulación o revisión que haya propuesto. Además, en los casos especiales previstos en este código. 5). En caso de que prospere parcialmente la demanda, el juez podrá abstenerse de condenar en costas (…) 8. Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación».
2.- Sin condena en costas en esta instancia.
Notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase.
La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.
(Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente)
MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO
Presidenta
Salva parcialmente el voto
(Firmado electrónicamente) (Firmado electrónicamente)
MILTON CHAVES GARCÍA WILSON RAMOS GIRÓN
